Büyük Yazı Tipi - Küçük Yazı Tipi | Makale yayımlanma tarihi: 02.03.2009 | Toplam Okunma Sayısı: 2583

I. GÄ°RÄ°Åz

 

 

 

 

            Kurumların temel kuruluÅŸ amacı kâr elde etmektir. Fakat bazen yatırım kararlarındaki hatalar, içinde bulunulan sektöre ait olumsuzluklar ya da ÅŸu anda çoÄŸu ülkede görüldüÄŸü gibi yaÅŸanan ekonomik durgunluklar, kurumların ticari faaliyetleri sonucunda zarar etmelerine sebep olabilmektedir.

 

 

 

            Türk Vergi Sistemimizde kurumların faaliyetleri sonucunda oluÅŸan zararların belli ÅŸartlar çerçevesinde ileriki yılların kurum kazançlarından indirimine imkan verilmektedir. Kurumlar vergisi matrahının tespitinde yapılacak zarar mahsubunun esasları, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun[1] (KVK) 9’uncu maddesinde yer almaktadır. Bu yazımızda kurumların bir faaliyet dönemi sonucunda oluÅŸan zararların mahsubuna iliÅŸkin esaslar açıklanacaktır.

 

 

 

 

 

 

            II. 5520 SAYILI KANUNA GÖRE ZARAR MAHSUBU

 

 

 

 

            5422 sayılı eski Kurumlar Vergisi Kanunu’nda geçmiÅŸ yıl zararlarının mahsubu ile ilgili düzenleme, 2004 yılına kadar, kurum kazancının tespitinde “Ä°ndirilecek Giderler” arasında yer almıştır. Daha sonra 5228 Sayılı Kanunla yapılan deÄŸiÅŸiklik sonrasında “Zarar Mahsubu ve DiÄŸer Ä°ndirimler” baÅŸlığı altında ayrı bir maddede düzenlenmiÅŸtir (Yürürlük 31.07.2004).

 

 

 

5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunu’nda ise zarar mahsubu diÄŸer indirimlerden ayrılarak tek başına 9’uncu maddede düzenlenmiÅŸtir. Kurumlarda zarar mahsubunun esaslarına iliÅŸkin hükümlerinin düzenlendiÄŸi 9’uncu madde ÅŸu ÅŸekildedir:

 

 

 

“1.Kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla iliÅŸkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ÅŸartıyla aÅŸağıda belirtilen zararlar indirim konusu yapılır:

 

 

 

a) BeÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla geçmiÅŸ yılların beyannamelerinde yer alan zararlar.

 

 

 

Kanununun 20’inci maddesinin birinci fıkrası çerçevesinde devralınan kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararları ile 20’inci maddenin ikinci fıkrası kapsamında gerçekleÅŸtirilen tam bölünme iÅŸlemi sonucu bölünen kurumdaki öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zararların indirilmesinde aÅŸağıdaki ÅŸartlar ayrıca aranır:

 

 

 

1) Son beÅŸ yıla iliÅŸkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiÅŸ olması.

 

 

 

2) Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiÄŸi hesap döneminden itibaren en az beÅŸ yıl süreyle devam edilmesi.

 

 

 

Bu ÅŸartların ihlali halinde, zarar mahsupları nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doÄŸmuÅŸ sayılır.

 

 

 

b) Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili olanlar hariç olmak üzere, beÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla yurt dışı faaliyetlerden doÄŸan zararlar;

 

 

 

1) Faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlarına göre beyan edilen vergi matrahlarının zarar dahil, her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluÅŸlarca rapora baÄŸlanması,

 

 

 

2) Bu raporun aslı ile tercüme edilmiÅŸ bir örneÄŸinin Türkiye’deki ilgili vergi dairesine ibrazı,

 

 

 

halinde indirim konusu yapılır.

 

 

 

Denetim kuruluÅŸlarınca hazırlanacak raporun ekinde yer alan vergi beyanlarının, bilânço ve gelir tablosunun, o ülkedeki yetkili malî makamlarca onaylanması zorunludur. Faaliyette bulunulan ülkede denetim kuruluÅŸu olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesinin, o ülke yetkili makamlarından alınan birer örneÄŸinin mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiÅŸ bir örneÄŸinin ilgili vergi dairesine ibrazı yeterlidir.

 

Türkiye'de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutardır.

 

 

 

2. Bu maddenin uygulanmasına iliÅŸkin usulleri belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”

 

 

 

Kanunun 9’uncu maddesinde belirtilen zarar mahsubunu aÅŸağıdaki baÅŸlıklar altında tek tek açıklayalım:

 

 

 

 

 

 

A. Ülke Ä°çindeki Faaliyetlerden DoÄŸan Zararların Mahsubu

 

 

 

 

5520 sayılı KVK’nın 9’uncu maddesinde kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla iliÅŸkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve beÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla geçmiÅŸ yılların beyannamelerinde yer alan zararların indirim konusu yapılacağı hükme baÄŸlanmıştır.

 

 

 

Buna göre; kurumların bir vergilendirme döneminde ülke içindeki faaliyetlerinden doÄŸan geçmiÅŸ yıl zararları, gelecek yıllarda elde edecekleri kazançlardan mahsup edilebilir. Ancak mahsup imkanı, zararın gerçekleÅŸtiÄŸi yılı izleyen beÅŸ yılda elde edilen kurum kazançları için geçerlidir. BeÅŸinci yıldan sonra mahsup imkanı ortadan kalkmaktadır. Ayrıca kurumlar vergisi beyannamesinde her yıla iliÅŸkin zararların ayrı ayrı gösterilmesi gerekmektedir. Ayrıca zararlar, mahsup imkanı doÄŸan ilk yılda en eski yıl zararından baÅŸlanarak mahsup edilmelidir. Aksi takdirde mahsup hakkı kaybedilir.

 

 

 

ÖrneÄŸin, Tuba Kuyumculuk Ltd. Åzti.’nin 2005 takvim yılı kurumlar vergisi beyannamesinde yer alan zararı, izleyen 2006, 2007, 2008, 2009 ve son olarak 2010 takvim yılı karlarından mahsup edilebilecektir. Bu süre içerisinde indirilemeyen 2005 takvim yılı zararı, 2011 ve takip eden yıllarda mahsup edilemeyecektir.

 

 

 

GörüldüÄŸü üzere mükelleflerce bir hesap dönemi içerisinde oluÅŸan zararın, müteakip beÅŸ hesap döneminde oluÅŸacak karlarla mahsup edilememesi halinde mahsup imkanı ortadan kalkmaktadır.

 

 

 

Burada dikkat edilmesi gereken bir diÄŸer husus da, zarar mahsubunda mali zararın mali kardan mahsup edilmesidir. BilindiÄŸi üzere, tüm gelir ve giderlerin dikkate alınarak ticari faaliyet gereÄŸi olarak ortaya çıkan (ticari bilançoya göre oluÅŸan) kar ya da zarar ticari olup, vergi matrahının tespiti ile ilgili olan ve indirim ve istisnalar ile kanunen kabul edilmeyen giderlerin de dikkate alındığı (mali bilançoya göre oluÅŸan) kar ya da zarar ise mali kar ya da zarardır. 

 

 

 

 

 

 

B. Devir ve Tam Bölünme Halinde Zarar Mahsubu

 

 

 

 

5520 sayılı KVK’nın 9’uncu maddesine göre devir veya tam bölünme hallerinde, varlıkları devralan kurumlar, devralınan veya bölünen kurumların zararlarını aÅŸağıda belirtilen sınırlamalar çerçevesinde mahsup edebilirler.

 

 

 

-         Devir halinde devralınan kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını[2] geçmeyen zararları,

 

 

 

-         Tam bölünme halinde bölünen kurumun öz sermaye tutarını geçmeyen zararları.

 

 

 

 

Devir ve bölünme hallerinde devreden zarar tutarları, devranılan veya bölünen kurumun öz sermayesi ile sınırlıdır. Dolayısıyla devralınan veya bölünen kurumun öz sermaye tutarının sıfır veya negatif olması halinde bu kurumların zararlarının mahsubu mümkün deÄŸildir. Tam bölünme iÅŸleminde, bölünen kurumun zararlarından, söz konusu kurumun öz sermayesinin devranılan tutarını geçmeyen ve devranılan kıymetle orantılı[3] zarar kısmı mahsup edilebilecektir. Yine devir ve bölünme hallerinde zarar mahsubu, devir iÅŸleminin KVK’nın 20’inci maddesinin birinci fıkrası çerçevesinde, tam bölünme iÅŸleminin ise 20’inci maddenin ikinci fıkrası kapsamında gerçekleÅŸtirilmesi gerekmektedir.

 

 

 

Ayrıca son beÅŸ yıla iliÅŸkin kurumlar vergisi beyannamesinin kanuni süresinde verilmiÅŸ olması ve devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiÄŸi hesap döneminden itibaren en az beÅŸ yıl süreyle devam edilmesi koÅŸulları da öngörülmüÅŸtür.

 

 

 

Åzartların ihlali halinde zarar mahsubu olanağı ortadan kalkacağından, gerekli düzeltme iÅŸlemi yapılacak; yersiz zarar mahsubu nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler için vergi ziyaı doÄŸmuÅŸ sayılacaktır.

 

 

 

Konuyu kısa bir örnekle açıklamak istersek;  (A) Ltd. Åzti.,  (B) Ltd. Åzti.’ni devir almış olsun (Kanunda yer alan son beÅŸ yıla iliÅŸkin kurumlar vergisi beyannamesinin verilmiÅŸ olması vb. ÅŸartların yerine getirildiÄŸi varsayımı ile).  (B) Ltd. Åzti.’nin mali zararı 300.000 TL ve devir tarihi itibariyle öz sermayesi de 120.000 TL’dir. Bu durumda (A) Ltd. Åzirketi, (B) Ltd. Åzirketinin 120.000 TL’ye kadar olan mali zararını kurumlar vergisi beyannamesinde dikkate alarak indirim konusu yapabilecek ancak (B) Ltd. Åzirketinin öz sermaye tutarını aÅŸan 180.000 TL mali zararını ise indirim konusu yapamayacaktır.

 

 

 

 

 

 

C. Yurt Dışı Faaliyetlerden Doğan Zararların Mahsubu

 

 

 

 

 

Kurumların yurt dışı faaliyetlerden doÄŸan zararlarını, Türkiye’de beyan ettikleri kazançlardan indirebilmeleri için faaliyette bulundukları ülkenin vergi kanunlarına göre beyan ettikleri vergi matrahlarını (zarar dahil), her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluÅŸlarca incelettirip rapora baÄŸlatmaları ve bu raporun aslı ile tercüme edilmiÅŸ bir örneÄŸini Türkiye’deki ilgili vergi dairesine vermeleri ÅŸarttır.  Ayrıca, söz konusu denetim kuruluÅŸlarınca hazırlanacak raporun ekinde yer alacak vergi beyanları ile bilânço ve gelir tablosunun, o ülkedeki yetkili malî makamlara onaylatılması zorunludur.

 

 

 

Faaliyette bulunulan ülkede denetim kuruluÅŸu olmaması halinde, her yıla ait vergi beyannamesi ve eki bilanço ile gelir tablosunun, o ülke yetkili makamlarından alınan birer örneÄŸinin mahallindeki Türk elçilik ve konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan ülkenin aynı mahiyetteki temsilcilerine onaylatılarak, aslının ve tercüme edilmiÅŸ bir örneÄŸinin ilgili vergi dairesine verilmesi gereklidir.

 

 

 

Yurt dışı zararlarını Türkiye’de beyan ettikleri kazançlarından indirmek isteyen kurumların yurt dışı faaliyet sonuçlarını yukarıdaki esaslara göre tevsik etmeleri ÅŸarttır. Bu ÅŸartlar gerçekleÅŸirse beÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla yurt dışı faaliyetlerden doÄŸan zararların Türkiye’deki kurum kazancından mahsup edilmesi mümkün olacaktır. Ancak, kazançları Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen faaliyetlere iliÅŸkin (örneÄŸin yurt dışı inÅŸaat ve onarım iÅŸleri) yurt dışı zararlar bu mahsubun kapsamı dışındadır.

 

 

 

Ayrıca, Türkiye'de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutar olacaktır.

 

 

 

ÖrneÄŸin; (A) kurumunun 2007 ve 2008 yıllarındaki yurt içi ve yurt dışı faaliyet sonuçları aÅŸağıdaki gibidir:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Yıllar               Yurt Dışı Faaliyet Sonucu                Yurt Ä°çi Faaliyet Sonucu

 

 

 

2007                45.000 TL  - Zarar                             15.000 TL - Kazanç

2008                65.000 TL -  Kazanç                          35.000 TL - Kazanç

 

 

 

2008 yılı ile ilgili olarak yabancı ülkede verilen beyannamede 65.000 TL’lik kazançtan 45.000 TL’lik zarar düÅŸülerek 20.000 TL karşılığı kazanç beyan edilmiÅŸtir. Söz konusu kurumun 2007 ve 2008 yıllarında Türkiye’de vereceÄŸi yıllık beyannamede beyan edeceÄŸi matrah aÅŸağıdaki gibi hesaplanacaktır.

 

 

 

                                     2007 Hesap Dönemi

 

 

 

 

Yurt Ä°çi Faaliyet           : 15.000 TL Kazanç

Yurt Dışı Faaliyet         : 45.000 TL Zarar

KV Matrahı                 : 30.000 TL Devreden Zarar

 

 

 

                                     2008 Hesap Dönemi

 

 

 

 

Yurt Ä°çi Faaliyet           :   35.000 TL Kazanç

Yurt Dışı Faaliyet         :   65.000 TL Kazanç (Mahsup Öncesi Kazanç)

Toplam Kazanç            : 100.000 TL Kazanç

Mahsup Edilecek

GeçmiÅŸ Yıl Zararı         :   30.000 TL (2007 Yılı Devreden Zararı)

KV Matrahı                 :   70.000 TL Kazanç

 

 

 

Bu konuda son olarak ÅŸunu söyleyelim; yurt dışı faaliyetlerden doÄŸan karlar, Türkiye’de genel netice hesaplarına hangi para cinsinden intikal ettirilmiÅŸse, zararların da aynı para cinsinden intikal ettirilmesi gerekir.

 

 

 

 

 

 

III. SONUÇ

 

 

 

 

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nda zarar mahsubu 9’uncu maddede düzenlenmiÅŸtir. Buna göre kurumların geçmiÅŸ yıl beyannamelerinde yer alan zararların beÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla mahsubuna imkan tanınmıştır.

 

 

 

Ayrıca devir halinde devralınan kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararları ile tam bölünme halinde, bölünen kurumun zararlarından, kurumun öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle  orantılı kısmı mahsup edilebilmektedir.

 

 

 

Yurt dışı faaliyetlerden doÄŸan zararlar da beÅŸ yıldan fazla nakledilmemek ÅŸartıyla Türkiye’de elde edilen kurum kazancından indirim konusu yapılabilecektir. Ancak kazançları Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilen faaliyetlere iliÅŸkin (örneÄŸin yurt dışı inÅŸaat ve onarım iÅŸleri) yurt dışı zararlar bu mahsup kapsamı dışında olduÄŸu gibi Türkiye'de indirim konusu yapılan yurt dışı zararın, ilgili ülkede de mahsup edilmesi veya gider yazılması halinde, Türkiye'deki beyannameye dahil edilecek yurt dışı kazanç, mahsup veya gider yazılmadan önceki tutar olacaktır.