1-GİRİŞ
Peçeleme, “Vergiden kaçınmak amacıyla, normal koşullarda vergiye tabi olan bir özel hukuk işlemini, vergiye tabi olmayan başka bir işlem görüntüsü altında yapmak anlamına gelir.”

Peçelemede, vergi kanunlarına göre vergilendirme konusu olan iktisadi sonuca, kanunların doğrudan doğruya kapsamadığı bir hukuksal biçimle ulaşılmaya çalışılmaktadır. Bir diğer deyişle, vergilendirilmesi amaçlanan iktisadi sonuç, başka bir hukuksal kılıklandırma altında vergi dışı bırakılmak, yasa bu yoldan dolanılmak istenmektedir.  

İnşaat sektöründe ikiz konut olarak bilinen, gerçekte bir konut olmasına rağmen tapuda ve faturada birden fazla konut olarak gösterilen konutlardaki indirimli KDV uygulaması bariz bir peçeleme örneği olarak görülmektedir. Söz konusu konutların Katma Değer Vergisi karşısındaki durumu makalemizin konusunu oluşturmaktadır. 

2-KDV MÜKELLEFİYETİ VE KONUT TESLİMLERİNDE KDV ORANI
3065 sayılı KDV Kanunu’nun 1. maddesinde katma değer vergisinin konusunu teşkil eden işlemler hüküm altına alınmıştır. Buna göre; Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler  KDV’nin  konusuna girmektedir.

KDVK’nın 2. maddesine göre teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir. Anılan kanunun 20/1. maddesine göre teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir. Öte yandan söz konusu kanunun 20. maddesi ile belirlenen KDV matrahına uygulanacak oran anılan kanunun 28. maddesinde hüküm altına alınmıştır. Bu maddeye göre Katma Değer Vergisi oranını belirlemek üzere Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. Bakanlar Kurulu da 2002/4480 Sayılı Kararla kendisine verilen yetkiyi kullanmış ve KDV oranlarının aşağıdaki şekilde uygulanmasına karar vermiştir;

a) Ekli listelerde yer alanlar hariç olmak üzere, vergiye tabi işlemler için, 
b) I sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1
c) II sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %8
     
I sayılı listenin 11. maddesinde ise; net alanı 150 m2 ‘ye kadar konut teslimleri yer almaktadır.
 
Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere net alanı 150 m2 ‘ye kadar olan konut teslimlerinde KDV oranı %1 olarak uygulanacak, net alanı 150 m2’ nin üzerindeki konut teslimlerinde ise  KDV oranı  olarak uygulanacaktır. Dolayısıyla “net alan” deyimi konut teslimlerinde uygulanacak olan KDV oranının belirlenmesi açısından önem arz  etmektedir.

3-NET ALAN’IN TANIMI VE HESABI
9 nolu Katma Değer Vergisi Tebliği’nin 1. bölümünde yapılan açıklamalara göre, "net alan" deyimi, faydalı alanı ifade etmekte olup, faydalı alandan maksat ise  konut içerisinde duvarlar arasında kalan temiz alandır. Ayrıca aynı tebliğde, “150 m2 net alanın hesabında, müstakil olarak kullanılacak her bir bina, kat ve bağımsız bölüm ayrı ayrı dikkate alınacaktır. “  denilmektedir.
16.12.1988 tarih ve 30 nolu Katma Değer Vergisi Tebliğinde ise net alanın tarifi ve net alan hesabına  dahil olan ve olmayan yerler açık bir şekilde ifade edilmiştir. Yapılan düzenleme şu şekildedir;
“Bakanlığımıza intikal eden olaylardan balkon, kömürlük, garaj, asansör boşluğu gibi yerlerin istisna karşısındaki durumu konusunda tereddüte düşüldüğü anlaşıldığından bu konuda aşağıdaki şekilde hareket edilmesi uygun görülmüştür.
1. Balkon, kömürlük, garaj, asansör boşluğu ve benzeri yerler, konutlardan ayrı olarak kullanılmaları mümkün olmadığından prensip olarak istisna kapsamı içinde mütalaa edilecektir.
2. Bu yerlerin 150 m² ’lik sınırın hesabında ne ölçüde dikkate alınacağı ise 3 seri nolu "Konut İnşaatı ve Yatırımlarda Vergi, Resim, Harç Muafiyet ve İstisnası" Genel Tebliğinin 4. bölümündeki açıklamalara göre belirlenecektir.
"Halk konutu standartları"nın değişik 3 ve 4. maddelerine atıfta bulunan bu açıklamalara göre;
a) Faydalı alan konut içerisinde, duvarlar arasında kalan temiz alandır.
b) Faydalı alan genel olarak duvar yüzlerinde 2,5 cm sıva bulunduğu kabul edilerek, proje üzerinde gösterilmiş bulunan kaba yapı boyutlarının her birinden  5'er cm düşülmek suretiyle hesaplanır.
Ancak konutlarda kapı ve pencere şeritleri, duman ve çöp bacası çıkıntıları, ışıklıklar ve hava bacaları; karkas binalardaki kolonların duvarlardan taşan dişleri; bir konuttaki balkonların veya arsa zemininden 0,75 m.den yüksek terasların toplamının 2 m² ’si çok katlı binalarda yapılan çekme katların etrafında kalan ve ticaret bölgelerinde zemin katların komşu hududuna kadar uzaması ile meydana gelen teraslar; çok katlı binalarda genel giriş, merdiven, sahanlıklar ve asansörler; iki katlı tek ev olarak yapılan konutlarda iç merdivenlerin altında 1,75 m. yüksekliğinden az olan yerler; bodrumlarda konut başına bir adet, konutun bulunduğu bina dışında konut başına 4 m² ’den büyük olmamak üzere yapılan kömürlük veya depo; kalorifer dairesi, yakıt deposu, sığınak, kapıcı ve kalorifer dairesi, müşterek hizmete ayrılan depo, çamaşırlık; bina içindeki garajlar ile bina dışında konut başına 18 m² ’den büyük olmamak üzere yapılan garajlar, faydalı alan dışındadır.
Bina dışındaki kömürlük ve depoların 4 m² ’yi, garajların 18 m² ’yi aşan kısmı, ait oldukları konutun faydalı alanına dahil edilirler.
4- İKİZ (BİRLEŞTİRİLMİŞ) KONUTLARDA KDV ORANI

213 sayılı VUK’un 19. maddesinde, “Vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğar.” hükmü yer almaktadır. Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 10. maddesi hükmü uyarınca katma değer vergisinde vergiyi doğuran olay mal teslimidir. Teslim ise yine aynı kanunun 2. maddesine göre, tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce devredilmesidir. 

Bu durumda konut satışlarında vergiyi doğuran olay, müteahhidin konut yada işyerini tamamlayarak bu mal üzerindeki tasarruf hakkını alıcıya devrettiği anda gerçekleşir. Dolayısıyla bir malın tasarruf hakkının maliklere devri olmaksızın katma değer vergisine konu bir olaydan bahsedilemez. Bu aşamada konut sektöründe müteahhitler tarafından inşaat aşamasındayken ister müşterilerin talepleri doğrultusunda ister kendi istekleri doğrultusunda birleştirilen konutların inşaat maliklere teslimi mümkün değildir. Bu sebeple ilgili konutların inşaatın bitimindeki durumları bahis konusu yapılmalıdır.

Ayrıca VUK’un 3. maddesine göre, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır. Bir kişinin aldığı ve kullandığı, tapuda ve faturalarda iki adetmiş gibi görünen evlerin iki ayrı konut gibi düşünülmesi de anlamsızdır. Çünkü bu konutların tasarruf hakkının alıcılara geçtiği anda tek bir konut mevcuttur. Yani vergiyi doğuran olayın vukuu bulduğu anda bu konutlar tek bir bağımsız bölümdür. Dolayısıyla katma değer vergisi oranı da birleştirilmiş olan bu tek konutun alanının büyüklüğüne göre tespit edilmelidir.

Ancak bazı durumlarda alıcılar aynı katta veya altlı üstlü iki ayrı konut satın almakta ve sonradan içerden birbiri ile birleştirilmektedir. Alım esnasında tamamen bağımsız olan ve sonradan birleştirilebileceği tahmin edilemeyen evlerin m²’ sini önceden tahmin etmek mümkün değildir. Bu nedenle alım esnasında ayrı olan ve gelecekte şekli belli olmayan bu konutlarda o anki durumu esas almak gerektir.   Kaldı ki vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anda iki ayrı bağımsız bölüm vardır. Dolayısıyla her bir bağımsız bölümün ayrı olarak değerlendirilmesi gerekir. 
Yukarıda ele alınan iki uygulama çok benzer gibi görünmekle birlikte farklı KDV oranına tabi olmaktadır. Bu durum çelişkili gibi görünse de birinci durumda yani konutların teslim edilmeden önce birleştirilmesi işlemi, inşaat şirketlerinin genel orandan () vergilendirilmesi gereken bir  iktisadi sonucu, başka bir hukuksal kılıklandırma altında indirimli kdv oranına (%1) tabi tutmak suretiyle ’lik  bir  KDV’yi beyan dışı bırakma, peçeleme yapma amacını göstermektedir.

Ancak bir işlemde peçelemenin bulunması o işlemin gerçek mahiyetinin ortaya çıkarılarak vergilendirilmesine engel değildir. Buna göre iktisadi sonuç, vergi kanunu kapsamındaki doğal ve olağan olarak başvurulması gereken işlemle elde edilmiş olsaydı ne yolda vergilendirilecek idiyse, peçeleme işlemi de o şekilde vergilendirilir.  

5- SONUÇ :

Son zamanlarda inşaat sektöründe yaşanan sıkı rekabet ve talep daralması inşaat şirketlerini farklı argümanlar, farklı satış stratejileri geliştirmeye zorlamıştır. İşte ikiz konut uygulaması da inşaat şirketlerinin konut müşterilerine uyguladığı bir pazarlama stratejisidir. Gerçekte 150  m²'yi aşan konutlar için, 150  m²’ nin altında iki ayrı bağımsız bölüm gibi yapı ruhsatı alınmakta, tapuda ayrı ayrı bölümler olarak devredilmekte ve faturaları da aynı kişiler adına ayrı ayrı düzenlenmektedir. Bu sayede inşaat şirketleri % 18’lik  KDV oranı uygulanacak bir teslim için % 1 KDV oranı uygulamaktadırlar. 

Ancak konut teslimlerinde katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olay, konut üzerindeki tasarruf hakkının alıcıya devredildiği anda gerçekleşir. Bu aşamada ister müşterilerin talepleri doğrultusunda ister kendi istekleri doğrultusunda birleştirilen konutların inşaat maliklere teslimi mümkün değildir. Dolayısıyla konutların teslim edildiği andaki  durumlarının esas alınması gerekir. Ayrıca VUK’un 3. maddesine göre, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyeti esastır. Bir kişinin aldığı ve kullandığı, tapuda ve faturalarda iki adetmiş gibi görünen evlerin iki ayrı ev gibi düşünülmesi de anlamsızdır. Çünkü bu evlerin tasarruf hakkının alıcılara geçtiği anda tek bir konut mevcuttur. Yani vergiyi doğuran olayın vukuu bulduğu anda bu konutlar tek bir bağımsız bölümdür. Dolayısıyla katma değer vergisi oranı da birleştirilmiş olan bu tek konutun alanının büyüklüğüne göre uygulanmalıdır.