Bilgili Denetim Denetim Güven İster
GİRİŞ Bilgi paylaşımında ve üretiminde büyük imkanlar sunan internetin, tüm dünyada yaygın olarak kullanılmasıyla birlikte, bu açık ve geniş ağın ticari amaçlarla kullanılıp kullanılamayacağı düşünülmüş ve sonuçta bu ortamda gerçekleştirilen ve ‘Elektronik Ticaret’ diye adlandırılan yeni bir ticaret şekli ortaya çıkmıştır.
Bilgi ve iletişim teknolojilerindeki gelişmelere paralel olarak, toplumun tüm kesimlerinde bilgisayarın artık hayatımızın vazgeçilmez bir parçası olduğu bilincinin oluşması, ekonomik gelişmenin ve sosyal refahın sağlanmasında elektronik ticarete stratejik bir önem kazandırmaktadır.
Elektronik ortamda yapılan ticaretin nasıl vergilendirileceği konusunda hem ulusal hem de uluslararası düzeyde yoğun bir tartışma sürüp gitmektedir. Bilişim teknolojilerinde yaşanan hızlı gelişmeler karsısında mevcut vergisel düzenlemeler yetersiz kalmaktadır. Bu yetersizliğin en önemli nedenlerinden birisi, elektronik ticaretin coğrafi sınırları ortadan kaldırmasından dolayı, devletlerin kendi yasal düzenlemelerinin yeni ekonominin oluşturduğu global ticaret düzenini kavrayamamasıdır.
Ele aldığımız konuda elektronik ticaret kavramının nelerden oluştuğu ve hayatımıza yeni giren fakat hızla hayatımızda büyük bir yere sahip olan bu kavramın nasıl vergilendirilmesi gerektiği ile vergilemede karşılaşılacak sorunların neler olduğu üzerinde durulmuştur.
1.1 – Elektron i k T i caret i n Tanımı
OECD tarafından yapılan tanımlamaya göre e-ticaret, genel olarak birey ve organizasyonların metin, ses, görsel imajları kapsayan dijital verilerin aktarımına dayalı olarak ticari faaliyetleri yerine getirmeleridir. [1]
E-ticaretin tanımı üzerine tam bir görüş birliğine varılamamıştır. Yeni bir kavram olduğu için değişik tanımlar yapılmaktadır. Kimilerine göre; elektronik araçlarla yapılan tüm ticari işlemler e-ticaret sayılırken, kimileri de sadece internet gibi açık ağlar üzerinde yapılan işlem ve ödemeleri e-ticaret saymaktadır.
Şimdiye kadar yapılan tanımların en geniş kapsamlısı Elektronik Ticaret Koordinasyon Kurulu tarafından yapılmıştır. Bu tanıma göre elektronik ticaret elektronik ortamda mal ve hizmetlerin üretim, tanıtım, satış, sigorta, dağıtım ve ödeme, satış sonrası bakım, destek işlemlerinin bilgisayar ağları üzerinden yapılamasıdır. Bir işlemin elektronik ticaret kapsamına girebilmesi için aşağıdaki özellikleri taşıması gerekir. [2]
? Elektronik ortamda gerçekleşmelidir.
? İki veya daha fazla taraf arasında mal/hizmet alım satımı veya tanıtımı olmalıdır.
? Metin, ses ve görüntü şeklindeki sayısal bilgilerin işlenmesi ve saklanması temeline dayanmalıdır.
? Bir değer yaratmayı amaçlamalıdır.
? Ticari nitelikte bir işlem olmalı veya bir ticari işlemi destekleyecek nitelikte olmalıdır.
Değişik tanımlamaların ortak noktalarının bir araya getirilmesi neticesinde ulaşılabilecek genel tanımlamada e-ticaret; bireyler ve kurumların açık ağ ortamında (internet) yada sınırlı sayıda kullanıcı tarafından ulaşabilen kapalı ağ ortamlarında (intranet) yazı, ses ve görüntü şeklindeki sayısal bilgilerin işlenmesi, iletilmesi ve saklanması temeline dayanan ve bir değer yaratmayı amaçlayan ticari işlemlerinin tümünü ifade etmektedir. Bu çerçevede, ticari sonuçlar doğuran yada ticari faaliyetleri destekleyen eğitim, kamuoyunu bilgilendirme, tanıtım-reklam vb. amaçlar için elektronik ortamda yapılan işlemlerde e-ticaret kapsamında değerlendirilmektedir. Aslında, bu işlemler sadece ticaret alanında değil; fakat, tıp, eğitim, kamu hizmetlerinin sunulması, kamu ihaleleri, haberleşme, istihdam gibi konularda da uygulama imkanı bulduğundan “Elektronik İş” olarak da adlandırılmaktadır. [3]
1.2 – Elektron i k T i caret i n Kapsamı
E-ticaret ile ilgili bilgi teknolojileri, bilgi otoyolu, iletişim teknolojileri kavramları iç içe geçmiştir. Dolayısıyla, bir elektronik iletişimde e-ticaretin nerede başlayıp nerede bittiğini belirlemek güç olmaktadır. Tanımı gereği, her hangi bir ticari sonuç doğuran bir elektronik iletişim e-ticaret olarak kabul edilse de, örneğin firmalar arasında bilgi paylaşımı çoğu zaman ticari bir faaliyete temel teşkil ettiğinden e-ticaret olarak sayılabilecektir. Aynı şekilde, ticari ya da ekonomik sonuç doğuran sağlık, eğitim, kamu yönetiminde kolaylıklar gibi iletişim teknolojileri kullanımının e-ticaret sayılıp sayılmayacağı tartışmalıdır. Dolayısıyla sonsuz gibi görülen bilgi bulutu içerisinde, e-ticaretin sınırlarını belirlemek oldukça zordur. Ancak, e-ticaretin kapsamı, diğer bir değişle kapalı ve açık ağlar kullanılarak yapılabilecek iş ve ticaret aktiviteleri şu şekilde sıralanabilir;
– Mal (taşınır, taşınmaz) ve hizmetlerin (bilgi servisleri, danışmanlık finans, hukuk, sağlık, eğitim, ulaştırma, vb.) elektronik alışverişi,
– Üretim planlaması yapma ve üretim zinciri oluşturma,
– Tanıtım, reklam ve bilgilendirme,
– Sipariş verme,
– Anlaşma yapma,
– Elektronik banka işlemleri ve fon transferi,
– Elektronik konşimento gönderme,
– Gümrükleme,
– Elektronik ortamda üretim izleme,
– Elektronik ortamda sevkiyat izleme,
– Ortak tasarım geliştirme ve mühendislik,
– Elektronik ortamda kamu alımları,
– Elektronik Para ile ilgili işlemler,
– Elektronik hisse alışverişi ve borsa,
– Ticari kayıtların tutulması ve izlenmesi,
– Doğrudan tüketiciye pazarlama,
– Sayısal imza, elektronik noter vb. Güvenilir Üçüncü Taraf (TTP) işlemleri,
– Sayısal içeriğin anında dağıtımı,
– Anında bilgi oluşturma ve aktarma,
– Elektronik ortamda vergilendirme,
– Fikri mülkiyet haklarının transferi.
2 – Elektron i k T i caret i n Verg i lend i r i lmes i
E-ticaret 21. yüzyılın en önemli ekonomik gelişmelerinden biri olmasına rağmen, vergileme dahil bir çok alandaki belirsizlik e-ticaretin gelişmesini engelleyebileceği ve bu tür sorunların çözülmesinin gittikçe önemli bir hal aldığı ortadadır.
Mükelleflerin hangi işlemler dolayısıyla, nerede, ne zaman ve ne miktarda vergi ödeyecekleri kanunda belirtilmiş olmalıdır. Bu kanunilik ilkesinin de bir gereğidir. Vergilemede belirlilik, kuralların açıkça ortaya konulmasını gerektirir. Vergileme alanında böyle bir belirlilik yoksa vergi mükellefleri bu faaliyetleri yapmaktan vazgeçebilirler. E-ticaretin vergilendirilmesi ile ilgili öneriler, elektronik ortamda transfer edilen bilgiyi esas alan “bit vergisi” gibi bir verginin uygulanması veya vergisiz olmasıdır. Bu görüşler e-ticaretin vergilendirilmesi ile ilgili herhangi bir belirlilik sağlasa da bu görüşler özellikle tarafsızlık ve etkinlik gibi vergi politikası kriterleri açısından tartışılmaktadır.
E-ticaretin vergisiz olması tarafsızlık ilkesine aykırıdır ve geleneksel fiziksel piyasaların aleyhine kurallarla eşit olmayan alan oluşturur. E-ticaretin vergisiz olması, devletin sunmuş olduğu eğitim, sağlık, güvenlik, refah ve diğer hizmetlerin finansmanına katkı yapmayacaktır. Uygulanacak olan “bit vergisi” ise her türlü işlemi aynı oranda vergilendirdiği ve ticareti bu verginin olmadığı alanlara kaydırabileceği için eleştirilmektedir. Bu durumda, konulacak olan “elektronik ticaretin vergileme ilkeleri” ile bu olumsuzluklar ortadan kaldırılmalıdır.
Son yıllarda dünyada yaşamakta olan baş döndürücü hızdaki ekonomik globalleşme, mal, hizmet, işgücü ve sermaye piyasalarının daha fazla entegre ve rekabetçi olmalarını teşvik ederek, ulusal ekonomik tabanları dikkate alarak kurulan vergi sistemleri üzerinde çok değişik etkiler yapmaktadır. Ekonomik globalleşme, ulusal vergi sistemleri arasında dolaylı ve dolaysız bağımlılıklar oluşturmaktadır. Ulusal vergi sistemlerinin globalleşme ile ortaya çıkan yeni ekonomik düzene ayak uydurabilir hale getirilmesi gittikçe daha zorunlu hale gelmektedir. Ulusal ve uluslararası sermayenin kaçışını ve girişindeki engelleri ortadan kaldırmak için vergi türleri ve ekonomik faktörlerin hareketliliğindeki düzeye bağlı olarak uluslararası bazı önemli standartlar takip edilerek benimsenme zorunluluğu vardır. Günümüzde, globalleşme ile birlikte ekonomik sınırların kaktığı bir dünyada, ülkeler, vergi düzenlemelerinde diğer ülke uygulamalarını ve yapacakları düzenlemelerin uluslararası etkilerini daha fazla dikkate almaktadır.
E-ticaret, tarafların direkt temas olmaksızın elektronik ortamda bir araya gelmek suretiyle gerçekleştirdikleri bir ticaret şeklidir. E-ticaret fiziki mal ticareti ile karekterize edilen tarihsel, açık ve sabit coğrafi sınırlardan mahrumdur. E-ticaretin vergilendirilmesindeki en önemli konu elektronik ortamda teslim edilen dijital mal ve hizmetlerden elde edilen kazancın vergilendirilip vergilendirilemeyeceğidir, zira e-ticaret, yapısı gereği devletlerin ayrı ayrı politika belirleyerek, bunları tek başlarına uygulamalarına imkan tanımamakta, coğrafi sınırları geçersiz kılması nedeni ile, devletlerin birlikte hareket etmesini zorunlu kılmaktadır
E-ticaretin vergilenmesi konusunda benimsenecek yaklaşımın ana ilkeleri konusunda ülkelerin kimi farklı öncelikleri olmakla birlikte temelde en azından gelişmiş ülkeler arasında görüş birliğinin oluştuğu söylenebilir. [4]
2.1.Uluslararası Vergileme Sorunu
Elektronik ticaretin yaygınlaşmasıyla beraber hem vergi politikası hem de vergi hukuku alanında yeni gelişmelerin ve sorunların ortaya çıkması kaçınılmaz olmuştur. Elektronik ticaretin vergilendirilmesi konusuna uluslararası düzeyde bir çözüm bulunması gerekir. Elektronik ticaretin vergilemesi konusuna uluslararası düzeyde ve mümkün olduğunca da mevcut vergileme ilke ve kavramlarına dayanılarak ortak bir çözüm bulunması fikri genel olarak kabul görmektedir.
Fiziki temelli bir ticaret ortamından bilgi temelli elektronik ortama kayışla birlikte vergileme konusunda üzerinde durulması gereken çok ciddi ve esaslı sorunlar karşımıza çıkmaktadır. Şu an yürürlükte bulunan düzenlemelerin elektronik işlemlerin vergilendirilmesinde yetersiz kalacağını söyleyebiliriz. Bu düzenlemelerin karşı karşıya kalınan yeni durumla uyumlaştırılması gerekmektedir. Belki kısa vadede vergi gelirlerinde çok ciddi düşüşler yaşanmayabilir, ancak uzun vadede elektronik ticaretin adeta geometrik dizi şeklinde yükselmesinde kaynaklanan sorunlara çözüm bulmak giderek güçleşebilir.
2.2.Vergi Hukuku Kavramlarının Elektronik Ticaret Açısından Değerlendirilmesi
2.2.1 Genel Olarak
Türkiye’de yerleşik olan vergi yükümlüleri tam mükellefiyet esasına göre gerek yurt içi gerekse yurt dışı kaynaklardan elde ettiği gelirlerin tümü üzerinden vergilendirilir. Buna karşılık, gayri mukim dar mükellefler yalnızca kaynağı Türkiye olan gelirleri üzerinden vergilendirilirler. Türkiye’nin kabul ettiği çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları ile de, vergilendirme yetkisi çeşitli gelir unsurları bakımından anlaşmaya taraf olan ülkeler arasında paylaştırılmıştır. Bu anlaşmaların en önemli özelliği, gayri mukim bir kişi tarafından elde edilen ticari kazançların kaynak ülkede vergilendirilmesinin ancak söz konusu kazançlar o ülkede faaliyette bulunan bir işyerine atfedilebiliyorsa mümkün olmasıdır.
Bütün bu kavramların en önemli unsuru Türkiye ile fiziksel ya da ülkesel bir bağlantıyı gerektirmesidir. En basit terimlerle ifade etmek gerekirse, gerçek kişilerin mukim sayılmasının temel koşulu Türkiye’de fiziksel olarak oturmalarıdır. Kurumlar bakımından ise, kurumlaşılan yerin Türkiye olması ya da faaliyetlerini Türkiye’deki bir merkezden yürütmeleri ve kontrol etmeleri gibi ölçütler kullanılmaktadır. Öte yandan, uygulamada ve yargısal içtihatlarda ikametgah ve gelirin kaynağına ilişkin sorunlar eninde sonunda biçimsel ölçütlere dayandırılarak çözümlenmeye çalışılmaktadır. Sözgelimi, gelirin kaynağı sözleşmenin imzalandığı ya da faturanın düzenlendiği yere bakılarak belirlenebileceği gibi; iş merkezi de yönetim kurulu toplantılarının yapıldığı yer esas alınarak belirlenebilir. İşyeri kavramı için de benzer şeyler söylenebilir. Örneğin, Vergi Usul Kanunu ya da uluslararası hukuk anlamında bir işyerinin varlığı, sabit bir yerde konumlanmış irtibat bürosu gibi kullanılan bir yer aracılığıyla işletmecilik faaliyetinde bulunulup bulunulmadığına bakılarak kararlaştırılabilir.
Burada vurgulanması gereken konu, bu tür biçimsel yaklaşımların işletmecilik faaliyetlerinin son derece esnek bir yapı içinde gerçekleştiği elektronik ticaret ortamında kolaylıkla maniple edilmeye elverişli olmasıdır. Örneğin, sözleşmenin akdedildiği ya da uygulandığı yere ilişkin olarak öngörülecek teknik ya da hukuki koşullar, bir web sitesinin yapılandırma şekline bağlı olarak değiştirilebilir. Yönetim kurulu toplantıları sanal ortamda gerçekleştirilebilir. İşyeri olarak nitelenebilecek bir imkan, örneğin bir web sitesi, kolaylıkla bir yerden başka bir yere taşınabilir. İnternet ortamında bu tür biçime dayalı düzenlemeler vergi yönetimleri açısından çok ciddi ölçüde belirsizliklere neden olabilirken, vergi planlaması yapmak isteyenlere yeni fırsatlar sunabilecektir.
2.2.2. Kaynak ve İkametgah İlkelerinin Elektronik Ticaret Açısından Değerlendirilmesi
Günümüz dünyasında gelişen teknoloji ve piyasa sayesinde uluslararası yatırımcılar, hammadde kaynakları ve ucuz işgücü gibi maliyet unsurları ve düşük vergi oranları gibi teşvikleri dikkate alarak, en fazla karı elde edecekleri bölgeleri tercih etmektedirler.
Kişilerin mukim oldukları ülke dışında gelir getirici faaliyetlerde bulunmaları durumunda vergileme, gelirin türüne göre kaynak ve ikamet ülkesi ya da her ikisi tarafından yapılmaktadır. Ticari ve mesleki faaliyetlerin elektronik ortamda yapılmaya başlanması ile bu iki ilkeye ilişkin kuralların sorgulanmasını gerektirmektedir. Örneğin bir web sitesine evrensel çapta giriş imkanının bulunmasının, otomasyonun ve yüksek düzeyde bir devingenliğin anlamı, elektronik ticaret faaliyetlerinin çoğu zaman, piyasa ile yer itibariyle fiziksel bir yakınlık kurmalarına gerek olmaksızın ve hiç bir yerde önemli ölçüde maddi donanım kullanmaksızın, ciddi miktarlarda gelir yaratabilme olanağını bulunmasıdır. Coğrafi konuma dayanan kaynak kurallarının getireceği en önemli risk, yüksek bir devingenliğe sahip faaliyetler (örneğin, yüksek değerli hizmet faaliyetleri) bakımından, vergi planlamasını kolaylaştırmak olacaktır. [5]
Gerek ABD Hazine Bakanlığının raporunda, gerekse OECD’nin İşletme\Devlet Yuvarlak Masa Tartışmalarında ikametgah ve kaynak ilkesinden doğan sorunların yeni olmadığı bu sorunların sadece elektronik ticarete entegre edilemeyeceği vurgulanarak bu sorun üzerinde uluslararası bir uzlaşmayı başarmanın kaynak ve ikametgah esaslarına dayalı ilkeler arasında dengenin sağlanmasına bağlı olduğu vurgulanmıştır. [6]
İkametgah ilkesine ilişkin olarak üzerinde durulması gereken sorun gerçek kişiler bakımından yerleşmiş sayılmayı bir yerde 6 aydan fazla oturmaya bağlayan hükümlerdir. Belirli bir ülkede bir yıl içinde 6 aydan fazla oturanların o ülkede yerleşmiş sayılmasına ilişkin kurallara İnternet bağlamında bakıldığında, 6 ay ölçütünü savunmanın oldukça güç olduğu görülür. Gerçek kişilerin nerede mukim olduklarının belirlenmesinde coğrafi konumlarının esasa alınmasını tarihsel bir olgu olarak değerlendirmek gerekir. Günümüzde ise kişinin fiziksel konumu anlamını giderek yitirmektedir. Bugün teknoloji, neredeyse hayatın her alanında, bireylere, bulundukları coğrafi konumu bir an için bile terk etmelerini gerektirmeksizin bir başka ülkenin egemenlik alanında faaliyette bulunma olanağını sunmaktadır. Bir kişi, bilgi otoyolu vasıtasıyla, bir başka egemenlik alanına hiç bir sınır denetim mekanizmasına tabi olmaksızın, bir yıl içinde binlerce seyahat yapabilir. Vergi hukuku açısından mali ikametgah kavramını tanımlama sorunu 6 ay ölçütü yerine, genel olarak daha çok itibar gören yaşantının ağırlıklı olarak sürdürüldüğü, sosyal ve kişisel ilişkilerinin yoğunlaştırıldığı, aile çevresinin bulunduğu yer gibi “olgulara” dayandırıldığında daha kolay çözümlenebilecektir.
2.2.3 – İşyeri Kurallarının Elektronik Ticaret Açısından Değerlendirilmesi
Türkiye’nin imzaladığı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarına göre, İnternet ticari kazançları genel olarak ticari kazanç hükümlerine tabi olabilecek ve kaynak ülke tarafından bir işyerine atfedilebilmesi koşuluyla vergilendirilebilecektir. İşyeri kurallarını, İnternet işletmelerine kuramsal olarak uygulamak mümkün olmakla birlikte, uygulamada bunu gerçekleştirmek pek kolay olmayabilecektir .Bu noktada üzerinde durulması gereken hususlar internet üzerindeki sunucu (server), web sitesi veya web sayfasının işyeri sayılıp sayılmayacağıdır.
Konuyla ilgili aşağıdaki bilgiler sorunun daha iyi ortaya konulmasına katkıda bulunacaktır [7]
•
“Sunucu” istenilen bir ülkeye konulabilir veya taşınabilir bilgisayarlara yerleştirilmek suretiyle belli aralıklarla yer değiştirebilir.
•
Çeşitli ülkelerde bulunan sunuculara “miror” web siteleri yerleştirmek suretiyle yapılan işlemin istenen adrese (siteye) yönlendirilmesi mümkündür.
•
Web sayfalarının belli aralıklarla ve otomatik olarak başka ülkelerdeki web sayfalarına transfer olacak şekilde düzenlenmesi mümkündür.
•
Web sayfasının içeriği ve sunucular mülk edinebileceği gibi kiralanabilir.
Yukarıda belirtilen bilgiler ışığında sanal ortamın, işyerinin varlığı için gerekli olan “işe ilişkin sabit bir yer” şartının gerçekleşmesine elverişli olmadığı ortaya çıkmaktadır. Bu sebeple, web sitesi veya web sayfası ticari/meslek faaliyetinin yürütüldüğü bir yer olarak kabul edilse bile sabitlik şartı sağlanamadığı için sanal ortamda işyerinin varlığından söz edilmesi mevcut düzenlemelere göre mümkün görülmemektedir.
Elde edilen bir gelirin belirli bir işyerine atfedilebilmesi için ekonomik özü ön planda tutan bir yaklaşıma ihtiyaç olmasına karşın, gelirin bir web sitesine ne şekilde atfedilebileceğine ilişkin uluslararası düzeyde üzerinde uzlaşmaya varılmış bir yaklaşım henüz mevcut değildir. OECD’nin oluşturduğu Elektronik Ticaret Vergi Araştırma Grubu, hazırladığı tartışma raporunda, bir bilgisayar sunucusunun ya da bir başka donanımın varlığının kendiliğinden “işyeri” değerlendirmesi yapmaya ya da yabancı bir kişinin ticari faaliyette bulunduğu sonucunu çıkarmaya yol açmaması gerektiğini ifade etmiştir. Raporda, bu tür değerlendirmelerin bir egemenlik alanı içinde yürütülen faaliyetlerin otomatik olarak ya da alışılmış usullerle yürütülüp yürütülmediğine bakılmaksızın, her olayın münferit olarak irdelenmesi sonucunda yapılması gerektiği vurgulanmıştır. Bir başka deyişle, internet ya da iş yapmak amacıyla oluşturulmuş özel ağlar, uluslararası işlemler dolayısıyla vergilendirme eşiğini yapay bir şekilde düşürmemelidir. Raporda dikkat çekici bir başka husus da vergilendirme yetkisi ile gelirin kaynağına ilişkin sorunları birlikte ele alınmasının gerekliliğine işaret edilmesi ve elde edilen bir gelir uygun bir biçimde belli bir egemenlik alanına tahsis edilmediği sürece vergi yükümlülerinin biçimsel ve maddi ödevler altında bırakılmaktan kaçınılmasının önerilmesidir. [8]
Sabit iş yerinin tanımını yapmak zorluklar içermektedir. Başlangıçta, sabit iş yeri fiziksel yer olarak görülüp, yayının yapılıp internet sunucularının (server) olduğu yerler, sabit iş yeri olarak görülmüşlerdir. Ancak internet sunucularının aynalama (mirroring) yöntemi ile farklı yerlerde bulunabilmesi, bu ilkeye olan bağlılığı azaltmıştır. OECD’nin konuyla ilgili çalışmalarında, sunucuların sabit iş yeri sayılmayacakları yaklaşımı giderek ağırlık kazanmaktadır. Çünkü, internet teknolojisinin gelişmesiyle sunucu ya da eşdeğerlerinin, dünya üzerinde fiziksel bir yerleşimi yerine uydular üzerinden de hizmet vermesi mümkün bulunmaktadır. [9]
Bugün gelinen nokta, dolaysız vergilerin ikamet devletine, diğer bir ifadeyle e-ticaret ihracatçısı ülkelere, dolaylı vergilerin ise kaynak ülkesine, yani, e-ticaret ithalatçısı ülkelere tahsis edildiğini göstermektedir. [10]
2.3 – Elektronik Ticaretin Türk Vergi Hukukuna Etkisi
Vergiler konusunda devletlerin yaptıkları düzenlemeler genellikle coğrafi ölçülere dayanmaktadır. Elektronik ticaret hacminin genişlemesi ile birlikte ülkelerin Maliye İdareleri bu alandaki eksikliği giderici mevzuat çalışmalarında bulunmaya yönelmiş, bilgi teknolojilerinden istifade eden vergi mükelleflerinin kayıt ve belge düzenine ilişkin idare ile olan uyuşmazlıkları da yavaş yavaş ortaya çıkmaya başlamıştır. Maliye idarelerinin görevi gerçek kişi veya kurumlarca, gelir elde edildiği anda ve yerde, o işlemi vergisel açıdan tam anlamıyla kavrayabilmektir. Elektronik ortamda yapılan ticari işlemlerde, vergiyi doğuran olayın varlığını ortaya koyabilmek oldukça zor olmaktadır.
16.07.2004 tarihli 5228 sayılı Kanun ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 28. maddesinde beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesi halinde tahakkuk fişinin elektronik ortamda düzenleneceği ve mükellef veya elektronik ortamda beyanname gönderme yetkisi verilmiş gerçek veya tüzel kişiye elektronik ortamda gönderileceği ve bu iletinin tahakkuk fişinin mükellefe tebliği yerine geçeceği hüküm altına alınmıştır. Diğer taraftan Kanunun 227. maddesi ile Maliye Bakanlığına niteliğini kendisinin belirlediği belgeleri elektronik cihazları kullandırmak suretiyle belge düzenlettirme yetkisi verilmiş ayrıca bu Kanunda defter, kayıt ve belgeler için öngörülen düzenlemelerin elektronik defter, elektronik belge ve kayıtlar içinde geçerli olduğu hüküm altına alınmıştır.
Vergiyi doğuran olay vergilemenin temelidir. Vergi alacağı veya mükelleflerin vergi borçları, vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın ortaya çıkması ve hukuki durumun tamamlanması ile doğar. Internet üzerinde yapılan işlemlerde vergiyi doğuran olayın kavranabilmesi açısından, fiziki mallar gibi somut ürünlerin yanında enformasyon ve veri kaynakları gibi dijital ürünlerin alışverişinin de yapılabiliyor olmasından dolayı güçlükler bulunmaktadır. Kurumlar vergisi, gelir vergisi, katma değer vergisi, gümrük vergisi, damga vergisi…vs. vergiler yasalaşırken geleneksel ticaret yöntemleri esas alınarak tanımlamalar getirilmiştir. Örneğin, bir Internet kullanıcısının bilgisayarında kullanmak üzere, dijital parası (elektronik para) ile yurt dışındaki bir banka aracılığı ile ödemelerini gerçekleştirmek suretiyle deniz aşırı ülkelerden birindeki bilgisayar sunucusu üzerindeki bir web sitesinden alışverişte bulunması durumunda, yukarıda anılan vergi kanunları açısından verginin konusu, vergiyi doğuran olay, vergi mükellefi…vb. tanımlamalar nasıl yapılacaktır? Kazanç nerede ve kim tarafından elde edilmiş sayılacaktır? Tüm bu konularda, geleneksel ticari yöntemlere uygulanmak üzere, vergi kanunlarımızdan vergisel çözümler üretmek olanaklı değildir.
2.4. Elektronik Ticaret ve Gelir Üzerinden Alınan Vergiler
2.4.1 – Elektronik Ticaret ve Tam Mükellefiyet
İletişim teknolojisinin getirdiği yenilik elektronik ticaret ile birlikte bazı hallerde kişilerin yerleşik oldukları yerin belirlenmesi güçleştirmiştir. Daha doğrusu gelişmeler özellikle kurumları artık mukim oldukları ülkeyi belirleme konusunda insiyatif kullanma konumuna getirmiştir. Örneğin ortakları ve yönetim kademesi (a) ülkesinde olan ancak (b) ülkesinde faaliyette bulunan (x) şirketinin (c) ülkesinde kurulması yönetim ve denetim kurullarının farklı ülkede toplanması mümkündür. Ülkeler mukimlik konusunda farklı kriter uyguladıkları ya da aynı kriteri farklı yorumladıkları için bu ve benzeri durumlarda çifte mukimlik sorunu ortaya çıkmaktadır. Uygulamada çifte mukimlik sorunu anlaşma hukuku ile çözüme kavuşturmaktadır. Burada uygulanan kriter genellikle “etkin yönetim merkezi”dir.
2.4.2 – Gelir Unsuru Olarak Ticari Kazançların Türkiye’de Elde Edilmesi
Gelir Vergisi Kanunu’nun 7. maddesi hükmüne göre, kazanç sahibinin Türkiye’de işyerinin olması veya daimi temsilci bulundurması ve kazancın bu yerlerde veya bu temsilciler vasıtasıyla sağlanması halinde ticari kazanç Türkiye’de elde edilmiş sayılmakta ve vergilendirilmektedir. Elektronik ticaret üzerinden elde edilen ticari kazançların vergilendirilmesindeki en önemli sorun; ticaretin gerçekleştirildiği web sitesini barındıran sunucu bilgisayarın (Web Server) ülkeler itibariyle vergilendirme konumundan kaynaklanmaktadır. Herhangi bir ülkede bulunan sunucu bilgisayarlar üzerinde ticari işlem yapan yabancı bir işletmenin bu ülkede veya başka bir ülkede vergi mükellefiyeti olup olmadığının bilinmesine olanak yoktur. Bu nedenle, işletmeler yabancı bir ülkede bulunan bilgisayarlar üzerinden ticari varlıklarını sürdürmelerine rağmen, o ülkelerdeki işlemleri üzerinden mevzuat ve uluslar arası anlaşmaların yokluğu nedeniyle vergilendirilmemektedir. Ticari kazancın vergilendirilmesi anlaşma hukukunda da Gelir Vergisi Kanununda yer alan hükümlere paralel bir şekilde düzenlenmiştir. OECD Model Anlaşmasının 7. maddesinde dar mükellef statüsündeki mükelleflerin ticari kazançlarının kazancın elde edildiği ülkede vergilendirilmesi, gelir mevzuatımızda olduğu gibi, söz konusu kazancın bir işyeri aracılığıyla elde edilmiş olması şartına bağlanmıştır. Bu prensip, bir teşebbüsün diğer bir devlette bir işyeri sahibi olmadan gerçek anlamda o ülkenin ekonomik hayatına iştirak etmiş sayılamayacağı, dolayısıyla anılan ülkenin vergileme hakkının doğmayacağı anlayışına dayanmaktadır. Bununla birlikte gerek Vergi Usul Kanununda ve gerekse anlaşma hukukundaki işyeri tanımı temelde ortak özellikler taşımaktadır. Bu ortak özelliklerden önemli bir tanesi de işyerinin fiziki ve coğrafi anlamda sabit bir yer olmasıdır. Bu şart sağlanmadığı takdirde vergileme hakkı ticari faaliyeti yürüten kişinin mukim olduğu ülkeye ait olmaktadır. [11]
2.4.3 – Elektronik Ticaret açısından Gelirin Elde Edildiği Yer
Web siteleri aracılığıyla bu bilgisayarlar üzerinden yapılan ticari işlemlerin vergilendirilebilmesi için, isletmelerin bu bilgisayarların bulunduğu ülkede kalıcı bir yerleşime (Permament Establishment) sahip olmaları gerekmektedir. O halde, bu bilgisayarların bulunduğu ülkede kalıcı bir yerleşime sahip olması ne demektir? Yalnızca veri kaynakları ve yazılım içeren web siteleri somut bir mülk olmadıklarından isletmeler açısından kendi baslarına kalıcı bir yerleşim yeri oluşturmazlar. Dolayısıyla, işletmelerin web siteleri isletmeler için bir işle iştigal merkezi olarak nitelendirilemez. İşletmelerin web sitelerinin bu isletmelerin kalıcı bir yerleşim yeri sayılabilmesi için web sitelerinin üzerinde bulunduğu bilgisayarların mülkiyetinin kendilerine ait veya kendilerince kiralanmış olması gerekmektedir. Aksi halde, isletmeler için bir ülkedeki bilgisayarın kullanımı kendi basına kalıcı bir yerleşimi ifade etmemektedir. Bu daha çok o isletmeler için kaçamak bir liman niteliğindedir. Günümüz teknolojisi ile 10 dakika içerisinde bir bilgisayar üzerindeki web sitesine ait yazılım ve veri kaynakları bir başka ülkede bulunan bilgisayar üzerine kolayca aktarılabilmektedir. Elektronik ticaret üzerine sınırlamalar getiren ülkeden diğer bir ülkeye web sitelerinin transferi söz konusudur. Hal böyle iken, işletmelerce web sitelerinin bulunduğu bilgisayarlara sahip olunması veya bunların kiralanması halinde web sitelerinin ülkeler arası nakli bir ölçüde engellenmiş olmaktadır. Herhangi bir ülkede reklam ve bilgi verme yanında, kredi kartı ve diğer bilgileri toplamak kaydıyla sipariş alan ve mal ve hizmetleri dijital ortamda sunan bilgisayarların varlığı işletmeler açısından o ülkede tam bir kalıcı yerleşim yeri sayılır. Örneğin müşterilerine yüz yüze temas olmaksızın dijital ortamda yazılım sunabilen isletmelerin web sitelerinin bulunduğu bilgisayarlar o ülkede isletmeler için kalıcı bir yerleşim yeri bulunduğu anlamına gelmektedir. Tabiatıyla, bu işletmeler açısından vergilendirme artık bir sorun teşkil etmemektedir Anlaşma hukukuna göre, ticari ve mesleki kazançlarda kazancın elde edildiği ülke tarafından vergilendirilmesi mahiyet itibariyle birbirinden farklı olmayan işyeri ve sabit yer kriterlerine bağlanmıştır. Anılan kriterlerin belirgin özelliği ise, coğrafi anlamda sabitliği gerektirmektedir. Bu özelliğin elektronik ticaretin gerçekleştiği sanal ortam ile uyumlu olmadığı açıktır. Kişilerin mukim oldukları ülke dışında gelir getirici faaliyetlerde bulunmaları durumunda vergileme gelirin türüne göre kaynak veya ikamet ülkesi ya da her ikisi tarafından yapılmaktadır. Ticari ve mesleki faaliyetlerin elektronik ortamda yapılmaya başlanması geleneksel kaynak ülkesi ve ikamet ülkesi vergilemesi ayırımını da etkilemektedir. Çünkü, bilişim teknolojisindeki gelişmeler kaynak ülkesi ve ikamet ülkesi vergilemesi konusunda bu ilkelerin geliştirildiği dönemin koşullarına göre oluşturulmuş olan dengeyi değiştirmektedir.
2.5. – Elektronik Ticaret te Katma Değer Vergisinin Uygulanabilirliği
Katma Değer Vergisi mal ve hizmetlerin satışı üzerinden hesaplanır. Katma değer vergisi, işlemler üzerinden alınan vergilerdendir. Yürürlükteki haliyle KDV elektronik ticaret (e-ticaret) üzerinde hayli etkin bir konumdadır. Ancak, yine de uluslar arası işlemlerde uygulanabilirliğini artırmak için KDV Kanunu’na bazı ekleme ve düzeltmelerin yapılması kaçınılmazdır.
Teorik olarak internet üzerinden yapılan ticaret geleneksel ticaretle aynı vergi kanunları içinde değerlendirilmektedir. Ancak elektronik ticarette gerçekleşen işlemlerin vergilendirilip verilendirilmeyeceği veya nasıl yapılacağı tartışma konusudur. Günümüzde Avustralya ve Japonya hariç, Katma Değer Vergisi genel bir harcama vergisi olarak uygulanmaktadır. Katma Değer Vergisi uygulamasının yaygınlığında bu verginin oto kontrol mekanizmasına sahip olması, ekonomik gelişmeyi teşvik edici olması etkili olmuştur İnternet ortamında yapılan mal ve hizmet alım satım işlemleri üzerinden katma değer vergisi veya diğer harcama vergilerinin ödenmesinde bir takım sorunlarla karşılaşılmaktadır. Ürün nerede satılmıştır? , Ne zaman vergilendirilecek?, Vergilendirme hakkına kim sahip olacak? vs. Genel olarak internet ortamında mal ve hizmet talep edenler iki koşul altında harcama vergileri ödemeden kaçınabilirler.
Satılan ürünün tüketiciye elektronik olarak sunulması durumunda, alıcı birey ve tüccarın ürünün oluşturduğu ülkede bulunmaması durumunda, gerçekleşir. İnternet ortamında sipariş edilip geleneksel yöntemlerle teslim edilen mal ve hizmetlerde harcama vergileri açısından fazla bir sorun oluşturmamaktadır. İnternet üzerinden dağıtılan ürünlerin sahip oldukları başlıca şu hususlar vergi denetimini zorlaştırmaktadır. İnternet vergi idareleri için işlemleri rapor eden banker ve broker gibi geleneksel aracıların rolünü azaltmaktadır. İnternette bu aracıların kalkması karşılıklı kontrol mekanizmasını kaldırmaktadır. Bir ürünün kaç kez satıldığının bağımsız olarak belirlenememesidir. Diğer bir ifade ile fiziksel ürünlerin sayısal ürünlere dönüştürülmüş türleri birçok kez satılabilirler. Örneğin bir müzik cd’sinin bir kopyası milyonlarca kopya halinde satılabilir. Satıcı satılan kopyaların sayısını kaydetmedikçe kopya sayısını denetlemek imkansızdır. Ayrıca, sayısal ürünlere yönelik işlemler arkalarında fiziksel kanıt bırakmazlar. Elektronik ticaretteki bu fırsatlar bireylere vergi kaçakçılığı için uygun ortam oluşturmaktadır. Özellikle elektronik para ile yapılan ödemelerde bu daha belirginleşmektedir. Vergi inceleme elemanları banka kaydı kredi kartı durumlarını inceleyebilirler ancak elektronik para gibi ödemeler isimsiz ve takip edilemez niteliktedir. Özellikle internet ortamında yapılan kıyı bankacılığı önemli bir vergi kaçırma olanağı sağlamaktadır. Elektronik ticaretin tamamıyla vergi dışı bırakılması vergide tarafsızlık ve adalet ilkeleriyle örtüşmemektedir. Ayrıca kamusal mal ve hizmetlerin temel finansman kaynağı olan vergi gelirlerinden vazgeçilmiş olacaktır.
KDV yönünden elektronik ticaret işlemler iki grupta incelenebilir [12]
– Internet üzerinden sipariş edilerek teslim edilen fiziki mallar,
– Dijital ürünlerin online teslimi seklinde sunulan hizmetler.
2.5.1. – İnternet Üzerinden Sipariş Edilen Fiziki Mallar Açısından:
E-ticaret üzerinden yapılan işlemlerin bir çoğu fiziki malların teslimi ile sonuçlanır. Yürürlükteki mevzuata göre, KDV malların teslim edildiği yerde (ülkelerde) tarh ve tahakkuk ettirilir. Bu açıdan fiziki malların tesliminde KDV sorunu bulunmamaktadır. Fiziki malların ithalinde gümrükten geçiş esnasında gerek gümrük vergilerinin gerek KDV’nin tahsili sağlanmaktadır. Fiziki bir ürün teslimi ile sonuçlanana e-ticaret işleminde KDV’nin uygulanabilirliği çok daha kolay olmaktadır. Zira ticarete konu olan fiziki ürünün teslimi aşamasında vergiyi doğuran olayı ve mükellefi tespit etmek fiziki olmayan dijital ürünlerin veya hizmetin ifasından çok daha kolaydır.
Konuyla ilgili olarak yurt dışı gezi rehberi hazırlayarak bunları mutad yollarla ve/veya internet üzerinden nihai tüketicilere satan bir gerçek kişinin Maliye Bakanlığından görüş talebine; Bakanlık 07.08.2004 tarih ve 5501-2868 sayılı yazısı ile 193 sayılı Gelir vergisi Kanununun 18. maddesi kapsamında gelir vergisinden istisna olan ve mutad ve süreklilik arz etmesi durumunda söz konusu faaliyetlerin katma değer vergisine tabi olduğu ve meslek erbabının da mükellefiyet kaydı tesis ettirmesi gerektiği yönünde görüş bildirmiştir.
2.5.2. – Dijital Ürünler ve Hizmetler Açısından Tüketim Yeri Kuralı:
Başlıca sorun e-ticaret aracılığıyla firmalar arası hizmet sunumları üzerinden hesaplanan KDV’nin tarh ve tahsilinin sağlanmasıdır. Ayrıca firmalardan nihai tüketicilere yapılacak hizmet sunumları üzerinden de KDV’nin nasıl tarh ve tahakkuk ettirilebileceği konusunda büyük sorunlar bulunmaktadır. Tüketim yeri kuralı uluslararası işlem üzerinden vergiyi tarh ve tahakkuk ettirecek ülkenin belirlenmesini sağlamaktadır. Ottowa Konferansı’nda kabul edildiği üzere, tüketim vergileri, ancak tüketimin yapıldığı yerdeki hizmetler üzerinden alınabilir. Yürürlükteki mevzuat bu konuda düzenlemeler içermekle birlikte özellikle e-ticaret alanında yapılacak bir takım ilavelerle daha tutarlı bir KDV sistemi getirilebilir. E-ticaret üzerinden yapılan işlemlerin büyük bir çoğunluğu firmalar arasında gerçekleşmektedir. “Reverse Charge” işlemleri olarak bilinen yabancı firmalar arası işlemlerde KDV müşteriye yansıtılmaktadır. Oysa Ottowa Konferansı ile bu sonuç çelişmektedir. Günümüzde nihai müşteriye e-ticaret yoluyla verilen hizmet ihmal edilebilir boyutlarda ise de gelecekte teknolojik gelişmeler sayesinde bu durumun tersine döneceği anlaşılmaktadır.
Yazılım (Software), müzik ve video dosyalarının yüksek hızlarda transferi mümkün oldukça, e-ticaret yoluyla nihai müşterilere verilen hizmet hacmi ve değeri artacaktır. Malların tesliminin tersine dijital ürünlerin tesliminde gümrükten geçmek söz konusu olmadığı gibi işlemin gözle görülür (takip edilebilir) bir belirtisi de bulunmamaktadır. Gerçekte, firmalarca işlemin kayda alınmasında ve devlet tarafından denetiminde de sorun bulunmamaktadır. Ancak, başka bir ülkedeki nihai tüketiciye yapılan satışlar bazı sorunlara yol açmaktadır. Kanaatimizce, KDV’nin bireyler tarafından beyan edilebilmesine, tarh ve tahakkuk etmesine kolaylık sağlayan yol ve yöntemler bulunmak suretiyle, anılan sorunlar çözüme kavuşturulabilir.
3 – Elektronik Ticaretin Ortaya Çıkardığı Vergi Sorunları:
Bilgi ve iletişim teknolojilerinde görülen hızlı gelişmelerin, ölçek ekonomilerini yakalama ve ticari işlem maliyetini düşürmesi gibi avantajlarının yanında, aralarında vergileme olgusunun da bulunduğu birçok alanda kesinliğin olmaması, bu gelişmelerin en büyük engelini beraberinde getirmektedir.
Elektronik bir ortamda yapılan ticaretin nasıl vergilendirileceği konusu hem ulusal hem de uluslararası düzeyde yoğun bir şekilde tartışılmaktadır. Bilişim teknolojilerinde yaşanan hızlı gelişmeler karsısında mevcut yasal düzenlemeler yetersiz kalmaktadır. Bu yetersizliğin temel sebeplerinden biri elektronik ticaretin coğrafi sınırları ortadan kaldırması nedeniyle ulusların kendi yasal düzenlemelerinin yeni ekonominin oluşturduğu global ticaret düzenine cevap verememesidir.
Elektronik ticaret konusunda hukuksal yapısını tamamlamış örnek bir ülke olmadığı gibi, uluslararası platformlarda, vergileme alanında yapılan tartışmalar da devam etmektedir. Elektronik ticaretin ulusal mevzuat ve anlaşma hukuku çerçevesinde değerlendirildiğinde vergi hukukunun temel kavramları olan ikametgah, işyeri ve kaynak ilkelerinin ortaya çıkardığı sorunlar gelirin ve harcamaların vergilendirilmesinde karşımıza çıkmaktadır.
3.1. – Mükellef Ve Mükellefiyetin Belirlenmesindeki Güçlükler
Vergilemede birincil bilgi kaynağı mükellefin kendisidir. Fakat mükellef ve mükellefiyetin belirlenmesinde problemler devam etmektedir. Örneğin,internet ortamında bir kişinin hiç bir ilişkisinin bulunmadığı bir ülkeyi adres olarak göstermesi ve bir başka firmaya ait unvan ve markaları kullanması mümkün olup bunun uygulamalarıyla da karşılaşılmaktadır Sistemin şu anki işleyişinde kişilerin adres olarak gösterdikleri yerlerin gerçekten o kişilere ait olup olmadığını denetleyen bir mekanizma olmadığı gibi vergiye tabi işlem ile mükellef arasında bağlantı kurulmasını güçleştirmektedir.
3.2. – Vergi Matrahının Belirlenmesindeki Güçlükler
Bilindiği üzere, gelir vergilemesinde matrah, gelirin safi miktarıdır. Vergi matrahının belirlenmesi gayri safi kazancın ve giderlerin belirlenmesini kapsamaktadır. Elektronik ortamda yapılan ticari faaliyetlerde matrahın belirlenmesi sırasında özellikle kaynak ilkesi konusunda problemler yaşanmaktadır. Kaynak ülkesi işyerine atfedilebilen ticari kazancı vergileyebilmektedir. Anlaşma hukuku, merkez ile şube veya şubelerin kendi aralarındaki işlemlerinden doğan kazancın bölüşümü emsal bedel esasına ( Arm’s length principle) göre yapılmasını öngörmektedir. İşyerinin safi kazancın belirlenmesinde işyeri için yapılan giderlerin indirilmesi mümkündür. İnternet ortamında yürütülen faaliyetlerde geleneksel merkez-şube örgütlenmen biçimine bağlı kalmadan işlerin organize edilmesi mümkün olduğundan birden fazla şubeyi ilgilendiren giderlerin şubeler arasında paylaşımında ilave güçlüklerle karşılaşılacaktır. [13]
3.3. -Elektronik Ticarette KDV Uygulaması Açısından Karşılaşılacak Sorunlar:
Ülkemizde dahil olmak üzere bir çok Avrupa ülkesinde genel tüketim vergisi olarak Katma Değer Vergisi uygulanmaktadır. Mevcut KDV sistemleri, mal teslimleri ve özellikle de hizmet itfalarının büyük ölçüde ülke sınırları içerisinde gerçekleştiği dönemlerde geliştirilmiştir. Bu yapı içerisinde, örneğin bir hizmetin nerede vergilendirileceği hususu işlemi yapan kişinin bulunduğu yer veya hizmetin yapıldığı yer esas olarak belirlenmiştir. Elektronik ticaret bu ticaretin yapısını değiştirmektedir.
Elektronik ticaret ile birlikte KDV uygulamalarında ortaya çıkabilecek sorunlar büyük ölçüde işlemin niteliği ve işleme taraf olanların kimliğine bağlı bulunmaktadır. Elektronik ticaretle bağlantılı KDV sorunları ülkelerarası mal teslimlerinden çok hizmet ifaları ile ilgili olarak beklenmektedir. [14]
Harcamalar üzerinden alınan vergilerle ilgili olarak dört ana perspektiften söz edilmektedir. [15]
Birinci perspektife göre, elektronik ortamın bir serbest ticaret bölgesi olarak değerlendirilmesi ve vergi dışı bırakılmasıdır Elektronik ortamın bir serbest bölge kabul edilerek vergi dışı bırakılması, aynı ticari işlemi geleneksel yollarla yapan taraflar aleyhine rekabet eşitsizliği doğuracaktır. Bu durum ise verginin en temel ilkesi olan. adalet-genellik ilkesine aykırı bir sonucun ortaya çıkmasına neden olacaktır.
İkinci perspektife göre,elektronik ticaretin vergilendirilmesi konusunda bir dolaylı vergi olarak önerilen “bit vergisi” ile elektronik ortamda transfer edilen bilginin hacmi esas alınarak vergileme yapılması önerilmiştir. Bu öneri, mal ve hizmetlerin vergilendirilmesinden ziyade, satış esnasında kullanılan bilgilerin vergilendirilmesini öngörmektedir. Bit vergisinde matrahı, gönderilen veriler oluşturacaktır. Bu vergileme türünde bilgi kaynakları arasında ayrım yapmadan ticari olsun olmasın her türlü bilgiyi ayni oranda vergilendirdiği için eleştirilmekte ve genel olarak kabul görmemektedir. Ancak bit vergisi sadece elektronik noterlerce yapılan işlemlerde ve damga vergisi yerine kullanılan özel bir elektronik ticaret vergisi olarak düşünülebilir.
Üçüncü perspektifte ise, mevcut vergi mevzuatına göre vergilendirmenin yapılmasıdır. Bu durumda vergiden kaçınma ve vergi kaçırma amacında olan vergi mükelleflerine yasal boşlukların bırakılmasına neden olacaktır. Ayrıca elektronik ticaret ortamının mevcut kanunla takibi ve denetimi mümkün değildir.
Dördüncü perspektif. vergi kanunları ve uluslararası vergi anlaşmalarına elektronik ticaret için yeni hükümler konularak vergilendirilmesi ve gerekirse yeni vergilerin ihdası gerekir.
Vergi kanunlarında ve vergi anlaşmalarında elektronik ticarete uygun düzenlemeler yapmak, şimdilik en uygun çözüm olmaktadır. Düzenleme yapılıncaya dek yürürlükteki vergi kanunları ile elektronik ticaretin vergilendirilmesinde vergisel sorunlar karşımıza çıkmaktadır. [16]
SONUÇ
Son yıllarda internet olgusunun gelişmesi ile sanayi toplumunun temel kurumları ciddi sarsıntılar geçirmekte, elektronik ticaret ile birlikte zaman ve mekan kavramı değişmektedir. Bilişim teknolojisi ve bunun somut yansıması olan internet olgusunun ve bu olgunun beraberinde getirdiği en önemli kavram olan elektronik ticaret, hemen hemen tüm alanlarda geleneksel yapıyı değiştirme potansiyeli taşımaktadır. Bu bağlamda nesnel düzlemden sanal düzleme taşınan pazar yerleri ile en büyük değişimin dağıtım ve alım/satım biçimlerinde olması kaçınılmazdır.
Globalleşme. ve internetin vergi politikası ve vergi hukuku alanında da önemli değişimlere yol açacağı şüphesizdir .Öncelikle, teknolojik gelişmeler hem mükelleflere vergiden kaçınma/vergi kaçırma konusunda yeni kolaylıklar sağlamakta hem de vergi idaresinin denetim olanağını güçleştirmektedir. Aynı zamanda elektronik ticaret ülkeler arasında vergileme hakkının bölüşümü ile bağlantılı sorunlara da yol açmaktadır. Yani,hem vergi pastası küçülmekte hem de pastadan hangi ülkenin ne kadar pay alacağı sorunu gündeme gelmektedir. Pastadan ülkelerin yeni durumda hangi ilkelere göre pay alacakları vergi hukukunun öncellikli konuları arasında yer almaktadır.
Yukarıda üç bölüme ayırarak yaptığımız çalışmada; öncelikle günümüz için oldukça hızlı gelişen e-ticaret kavramını türleriyle birlikte açıklamaya çalıştık. Yaptığımız açıklamalardan da görüleceği üzere e-ticaret oldukça teknik ve geniş bir kavramdır. İkinci bölümde ise uluslar arası vergilendirme ilkelerinin yanı sıra ülkemizde e-ticaretin vergilendirilmesi konusunda yapılan değişiklikler ve uygulamadan kısaca bahsettik. Bu bölümde ayrıca dolaylı vergiler içerisinde en büyük paya sahip olan KDV açısından da ayrı bir değerlendirmede bulunduk. Üçüncü ve son bölümde ise e-ticaretin vergileme de ortaya çıkardığı sorunları incelemeye çalıştık.
Yukarıda yaptığımız açıklamalar doğrultusunda elektronik ticaretin global bir olgu olduğu ve bu itibarla elektronik ticaret ile bağlantılı diğer konularda olduğu gibi vergileme konusunda da global bir çözüm bulunmasının zorunluluğu öne çıkmaktadır. Her ülkenin kendi başına geliştireceği çözümlerin diğer ülkeler tarafından benimsenmediği sürece sorunun çözümlenemeyeceği açıktır. Ayrıca, ortak çözüm arayışında vergi idarelerinin yanı sıra özel sektörün aktif katılımının ve katkısının sağlanması gerekir
Elektronik ticaretin vergilemesi konusunda ülkelerin ortak bir yaklaşım geliştirmeleri sorunun mahiyeti gereğidir. Bu çerçevede, gerek vergi politikasının belirlenmesinde gerekse elektronik ticaret kaynaklı vergi hukuku ile ilgili problemlerin çözümünde karşılıklı yardımlaşma ve dayanışmaya ihtiyaç bulunmaktadır. Bununla birlikte, soruna ortak bir çözüm bulunması gerekliliği ülkelerim mali özerkliğine de zarar vermemelidir.
Tüm dünya için olduğu gibi ülkemiz içinde yeni bir olgu olan elektronik ticaret konusunda, ülke olarak henüz büyük kayıplarımız yoktur, ancak tüm gelişmiş ve gelişmekte olan ülkelerin, bu alanda çalışma yaptıkları ve gelecekte ticari ilişkilerini sanal ortamda gerçekleştirme amaçlarını ifade ettikleri düşünüldüğünde vakit kaybının ülkemizin zararına olduğu açıkça görülmektedir. Özellikle dünya ticaret hacminden daha fazla pay alarak sürdürülebilir bir kalkınma amacında olan Türkiye’nin, bu konudaki uluslararası çalışmaları yakından takip etmesi, kural ve ilkelerin belirlenmesi noktasında rol alma gayreti içinde olması gerekir .Bunun içinde gerekli olan teknik ve idari yapının yeni bilgi teknolojileri ile donatılması şarttır.
Elektronik ticaret konusunda gerekli teknik, idari ve hukuki yapılanmasını hızla tamamlamış bir Türkiye’nin ekonomik ve sosyal kalkınma yolunda çok önemli bir adım atmış olacağı kuşkusuzdur.
——————————————————————————–
[1] ÖZBEK Aziz “Elektronik Ticaret ve Vergilendirilmesi”.Vergici ve Muhasebeciyle Diyalog Dergisi, S.148, s.44
