Kurumlar Vergisi Beyannamesi Düzenlenmesinde Önemli Hususlar

1. YATIRIM İNDİRİMİ İSTİSNASI

a) İstisna Düzenlemesinde Son Durum

2010 yılında 6009 sayılı Kanun’la Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 69. maddesine eklenen, yatırım indirimini kazancın % 25’i ile sınırlayan hüküm, Anayasa Mahkemesinin 09.02.2012 tarihli kararıyla iptal edilmiş, hükmün karar Resmi Gazetede yayımlanacağı güne kadar yürürlüğü durdurulmuştur.

Anayasa Mahkemesinin yürürlüğü durdurma kararı, 18.02.2012 tarihli Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.

Anayasa Mahkemesi kararları sonrasında, 2011 yılı kurumlar vergisi beyannamesinin hazırlanmasında, %25 sınırlamasına bakılmaksızın yatırım indiriminden yararlanılmasının önünde hukuksal bir engel kalmamıştır.

b) Yatırım İndirimi Tutarının Endekslenmesi

Gelir Vergisi Kanunu’nu düzenlemelerine göre;

– Ek 1-6. maddeler çerçevesinde yararlanılan indirim tutarı yeniden değerleme oranında,

– 19. maddesi çerçevesinde yararlanılan indirim tutarı ise ÜFE artışı oranında,

artırılarak dikkate alınmaktadır.

2009 – 2011 hesap dönemleri için dikkate alınacak yeniden değerleme ve ÜFE artış oranları aşağıdaki gibidir:

GVK mülga 1-6. maddeler kapsamında yatırım indirimi uygulaması GVK mülga 19. madde kapsamında yatırım indirimi uygulaması
Endeksleme ölçüsü Yeniden değerleme oranı ÜFE artış oranı
2009 hesap dönemi endeksleme oranı

% 2,2

% 5,93

2010 hesap dönemi endeksleme oranı

% 7,7

% 8,87

2011 hesap dönemi endeksleme oranı

% 10,26

% 13,33

c) Yatırım İndirimi Sonrası Kazanca Uygulanacak Kurumlar Vergisi Oranı

6009 sayılı Kanun’la yapılan düzenleme gereği, yatırım indirimi istisnası sonrası kalan kurum kazancına uygulanacak kurumlar vergisi oranı da % 20’dir.

 

2. İNDİRİMLİ KURUMLAR VERGİSİ

Teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazançlar için indirimli kurumlar vergisi oranı uygulanabilmektedir.

Maddenin uygulamasıyla ilgili olarak halen yayımlanmış bir genel tebliğ veya sirküler bulunmamakla birlikte, son yayımlanan çok sayıda özelgeden, Gelir İdaresinin birçok konudaki yorumu öğrenilmiştir.

Aşağıda, ana başlıklar itibariyle konu özetlenmiştir.

a) İndirimli Kurumlar Vergisi Oranları

İndirimli kurumlar vergisi oranları, yatırıma başlama tarihine göre farklılaşmaktadır. 2010 ve 2011 yıllarında başlanan yatırımlar için uygulanacak yatırıma katkı oranları ile indirimli kurumlar vergisi oranları aşağıdaki tablolarda topluca yer almaktadır:

31.12.2010 tarihine kadar başlanan yatırımlar için

Bölgesel Uygulama Büyük Ölçekli Yatırımlar
Bölge Yatırım Katkı Oranı (%) KV İndirim Oranı (%) Uygulanan KV Oranı (%) Yatırım Katkı Oranı (%) KV İndirim Oranı (%) Uygulanan KV Oranı (%)
1

20

50

10

30

50

10

2

30

60

8

40

60

8

3

40

80

4

50

80

4

4

60

90

2

70

90

2

31.12.2011 tarihine kadar başlanan yatırımlar için

Bölgesel Uygulama Büyük Ölçekli Yatırımlar
Bölge Yatırım Katkı Oranı (%) KV İndirim Oranı (%) Uygulanan KV Oranı (%) Yatırım Katkı Oranı (%) KV İndirim Oranı (%) Uygulanan KV Oranı (%)
1

15

50

10

25

50

10

2

25

60

8

35

60

8

3

35

80

4

45

80

4

4

55

90

2

65

90

2

Yatırıma başlamanın tanımı 2011/1 sayılı tebliğ ile değişik, Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin 2009/1 sayılı Tebliğin 11. maddesinde yapılmıştır.

b) İndirimli Kurumlar Vergisi Oranının Uygulanacağı Kazanç

İndirimli kurumlar vergisi oranı, teşvik belgesine bağlanan yatırımlardan elde edilen kazanca uygulanabilmektedir.

İndirimli oranın sadece yeni yatırımdan elde edilecek kazanca uygulanması, yeni yatırımdan elde edilen kazancın diğer kazançlardan ayrı olarak hesaplanmasını gerektirmektedir.

Komple yeni yatırımlarda bu hesabı yapmak mümkündür. Diğer yatırım türlerinde ise çoğunlukla bu hesaplama yapılabilir değildir.

Tevsi yatırımlarda hesaplama zorluğunu gidermek üzere, varsayıma dayalı bir yöntem öngörülmüştür. Bu yatırımlarda, yeni yatırımdan elde edilen kazanç hesaplanamıyorsa, Kanun’un öngördüğü bir formülle bu hesaplama yapılacaktır.

Tevsi yatırımlarda, yeni yatırımdan elde edilen kazancın ayrı bir şekilde tespit edilememesi halinde indirimli oran uygulanacak kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının, dönem sonunda kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına oranlanması yoluyla bulunacaktır.

Yapılan düzenlemeyi formüle edecek olursak;

İndirimli oran uygulanacak kazanç tutarı = (Yapılan tevsi yatırım tutarı / Toplam sabit kıymet tutarı ) x Toplam kazanç tutarı

olmaktadır.

Hesaplamada kullanılan bu formülde yer alan;

“Yapılan tevsi yatırım tutarı” kavramı, indirimli kurumlar vergisi açısından yatırım harcaması kabul edilen, teşvik belgesi kapsamında yapılan harcama tutarını,

“Toplam sabit kıymet tutarı” kavramı, üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana tabi kıymetlerin birikmiş amortismanlar düşülmeden önceki brüt tutarları toplamını,

ifade etmektedir.

Öte yandan, hesaplamada sabit kıymetlerin gerekli şartların oluşması halinde yapılan enflasyon düzeltmesi sonucu oluşan yeniden değerlenmiş değeri dikkate alınmakta, enflasyon düzeltmesi dışında başkaca bir değerleme yapılmaması gerekmektedir.

Yeni yatırımdan elde edilen kazancın ayrı olarak veya yukarıda açıklandığı şekilde öngörülen formül kullanılarak belirlenmesi seçimlik bir hak değildir. Oranlama yapılarak kazanç tespitinin sadece, kazancın ayrıca hesaplanamadığı durumlarda kullanılması gerekir.

Kanun’da tevsi yatırımlar için varsayıma dayalı bir hesaplama şekli öngörülmüş, diğer yatırım türleri için herhangi bir düzenleme yapılmamıştır. Bu çerçevede örneğin modernizasyon yatırımlarında, yeni yatırımdan elde edilen kazancın ayrıca hesaplanamaması durumunda uygulamanın nasıl yapılacağı belirli değildir. Kişisel düşüncemiz, kazancın ayrıca hesaplanamadığı diğer yatırım türlerinde de bir şekilde yeni yatırımdan elde edilen kazancın belirlenmesi gerekmektedir. Daha iyi bir belirleme şekli yoksa tevsi yatırımlar için Kanun’un öngördüğü hesap yönteminin, diğer yatırım türleri için de kullanılabileceği şeklindedir.

c) İndirimli Kurumlar Vergisi Oranı Uygulamasına Başlama Tarihi

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 32/A maddesi hükmüne göre, indirimli kurumlar vergisi oranı uygulamasına, yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren başlanmaktadır.

Teşvikten yararlanmaya başlamak için yatırımın tamamlanması ve tamamlama vizesinin yapılmış olması koşulu bulunmamaktadır.

 

KURUMLAR VERGİSİ İSTİSNALARI

1-İştirak Kazançları

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinin birinci fıkrasının;

– (a) bendiyle kurumların, tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine katılmaları nedeniyle elde ettikleri kazançlar,

– (b) bendiyle de kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan şirketlere iştirak eden kurumların bu iştiraklerinden elde ettikleri, bentte sayılan koşulları taşıyan iştirak kazançları,

kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur.

Örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz ve benzeri gelirler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazançlar dolayısıyla elde edilen ve iştirak kazançları istisnası kapsamına giren kazançlar için beyannamede ayrı bir satır bulunmamaktadır. Bu kazançların da iştirak kazançları satırına yazılarak istisnanın uygulanması gerekir.

2-Taşınmaz ve İştirak Satış Kazançları

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-e maddesine göre, maddede yer alan şartlar çerçevesinde elde edilen kazançların % 75’i kurumlar vergisinden müstesnadır.

İstisna uygulamasında dikkat edilecek önemli bazı konular şunlardır:

– İstisna uygulamasına konu olacak kıymetlerin en az iki tam yıl (730 gün) süreyle kurumun aktifinde yer alması gerekmektedir.

– Devir veya bölünme yoluyla devralınan kıymetlerin iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınır.

– Satış işleminin peşin veya vadeli olmasına bakılmaksızın istisna, satışın yapıldığı dönemde uygulanır.

– Satıştan elde edilen kazancın istisnadan yararlanılan kısmının, pasifte özel bir fon hesabına alınması ve satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar fon hesabında tutulması ve sermayeye eklenmesi gerekir.

– Fon hesabına alınma işleminin, kazancın beyan edildiği döneme ait kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekir.

– Başta nakit girişi olmak üzere, yasal koşullara uyulması halinde, grup şirketleri arasındaki satışlarda da bu istisnadan yararlanılması mümkündür.

3-Yurt Dışı İnşaat ve Onarma İşlerinden Sağlanan Kazançlar

Yurt dışında yapılan inşaat, onarım, montaj işleri ile teknik hizmetlerden sağlanarak Türkiye’de genel sonuç hesaplarına aktarılan kazançlar, başka bir koşul aranmaksızın kurumlar vergisinden istisnadır.

İstisnadan yararlanmak için, yurt dışında yapılan işlerden sağlanan kazançların Türkiye’ye getirilmesi zorunluluğu yoktur. Kazancın Türkiye’de genel sonuç hesaplarına intikal ettirilmesi istisnadan yararlanmak için yeterlidir.

4-Serbest Bölgelerden Elde Edilen Kazançlar

Serbest Bölgeler Kanunu’nun vergi teşviklerini düzenleyen geçici 3. maddesinin birinci fıkrasında yer alan düzenlemeye göre;

– 06.02.2004 tarihi itibariyle faaliyet ruhsatı almış olanların, bölgede gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu tarih itibariyle faaliyet ruhsatlarında belirtilen sürenin sonuna kadar,

– Bölgede üretim yapanların ürettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları, faaliyet ruhsatlarının tarihine bakılmaksızın,

kurumlar vergisinden müstesnadır.

Düzenlemeden de anlaşıldığı üzere, 06.02.2004 tarihinden önce ruhsat alan imalatçılar, ruhsatlarında yer alan sürenin sonuna kadar bütün gelirleri için istisnadan yararlanabilmekte, süre bitiminden sonra ise sadece üretilen ürünlerin satışından elde edilen kazançlarla sınırlı olarak istisnadan yararlanabilmektedirler.

Üretim faaliyetinde bulunanların yararlanabilecekleri istisna koşullu bir istisna ve kapsamı da daha dar olduğundan, 06.02.2004 tarihinden önce ruhsat alıp, bu tarih itibariyle faaliyet ruhsatlarında yer alan faaliyet süresi 2011 yılı içinde dolan imalatçıların, bütün faaliyetleri üretim faaliyeti, bütün kazançları da üretilen malların satışından doğmuş olsa dahi;

– 06.02.2004 tarihi itibariyle faaliyet ruhsatlarında yer alan sürenin sonuna kadar geçici 3. maddenin birinci fıkrasında düzenlenen geniş kapsamlı istisnadan yararlanmaları,

– Uzatılan faaliyet ruhsatının yeni döneminde ise aynı maddenin ikinci fıkrasında yer alan imalatçılar için düzenlenmiş olan yasal çerçevede teşvikten yararlanmaları,

önerilir.

Kurumlar Vergisi Beyannamesinde zarar olsa dahi indirilecek istisnalar bölümünde, serbest bölgelerde elde edilen kazançlar için tek bir satır bulunmakta olup, yukarıda açıklanan ayırıma uygun birden fazla satır yoktur. 2011 yılı için yukarıda önerilen uygulamanın, beyanname dışında yapılacak çalışmayla, iki farklı dönem için istisna kazanç tutarının hesaplanması, bulunan toplam istisna tutarının ise beyannamenin ilgili satırına yazılarak istisnadan yararlanılması şeklinde yapılması mümkündür.

Öte yandan, serbest bölgede faaliyette bulunanların elde ettikleri bazı özellikli gelirler itibariyle yararlanacakları istisnanın kapsamına da değinilecek olursa, 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamaya göre,

– Serbest bölgelerde yürütülen faaliyetlerden doğan alacaklara ilişkin kur farkı ve vade farkı gelirleri istisna kapsamında değerlendirilmekte,

– Serbest bölgelerde elde edilen hâsılatın, bölge faaliyetleri için yapılacak ödemelerde kullanılıncaya kadar geçici olarak serbest bölgelerde mevduat hesaplarında veya repo işlemlerinde değerlendirilmesi sonucu elde edilen gelirler de söz konusu istisnadan yararlanabilmekte,

– Bunun dışında, serbest bölgelerde elde edilmiş olsa dahi faiz, repo ve benzeri faaliyet dışı gelirler istisna kapsamında değerlendirilmemektedir.

5-Teknoloji Geliştirme Bölgelerinde Elde Edilen Kazançlar

Teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren kurumların, münhasıran bu bölgedeki yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden 2011 yılında elde ettikleri kazançlar kurumlar vergisinden müstesnadır.

İstisna ile ilgili olarak dikkat edilecek konulardan bazıları aşağıda özetlenmiştir:

– Bölge dışında gerçekleştirilen faaliyetlerinden elde edilen kazançlar, yazılım ve Ar-Ge faaliyetlerinden elde edilmiş olsa dahi istisna kapsamında değildir.

– Bölgede üretilen ürünlerin seri üretime tabi tutularak pazarlanması halinde, ürünlerin pazarlanmasından elde edilen kazançların lisans, patent gibi gayrimaddi haklara isabet eden kısmı, istisna kapsamındadır. Üretim ve pazarlama organizasyonu nedeniyle doğan kazancın diğer kısmı ise istisna kapsamında kabul edilmemektedir.

– Faaliyetin zararla sonuçlanması halinde, bu zararların istisna kapsamında olmayan diğer faaliyetlere ilişkin kazançlardan indirilmesi mümkün değildir.

– Bölgede faaliyet gösteren kurumlara TÜBİTAK tarafından sağlanan karşılıksız destekler kazanca ve istisna tutarına dahil edilir.

– İstisna kapsamına giren ve girmeyen faaliyetlerin birlikte yapılması halinde; müşterek genel giderlerin, her bir faaliyetin maliyet tutarları, müştereken kullanılan kıymetlerin amortismanlarının ise bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısı dikkate alınarak dağıtılması gerekir.

ZARAR MAHSUBU

1-Yurt İçi Zarar Mahsubu

Beyanname geçmiş yıl zararlarının yazıldığı ayrı bir tablo bulunmaktadır (Kağıt ortamında verilen beyannamede 4 no.lu tablo). Bu tabloda yer alan zararların, zarar olsa dahi indirilecek istisna ve indirimler yapıldıktan sonra kalan tutarla sınırlı olarak mahsuba konu edilmesi gerekir.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 9. maddesi hükmüne göre geçmiş yıl zararlarının mahsubu için;

  • Zararın beş yıldan fazla nakledilmemiş olması (Bu çerçevede 2011 beyannamesinde 2006–2010 yılları zararları mahsup edilebilecektir),
  • Mahsubun yapılacağı beyannamede her yılın zarar tutarının ayrı ayrı gösterilmiş olması,
  • Mahsup edilecek geçmiş yıl zararının ilgili olduğu dönemin beyannamesinde yer alması,

gerekmektedir.

Bu düzenlemeye göre, zarar mahsup süresi yanında, zarar mahsubu için iki önemli şekli koşul aranmaktadır. Birinci koşul konusunda genellikle sorun olmamakla birlikte, mahsup edilecek geçmiş yıl zararının ilgili olduğu dönemin beyannamesinde yer alması koşulu, ilgili yıl için farklı sonuç doğurmasa dahi, beyannamenin bütün satırlarının özenle doldurulmasının önemini göstermektedir.

2-Yurt Dışı Zarar Mahsubu

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendinde yer alan düzenlemeye göre, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarla ilgili zararlar hariç olmak üzere, yurt dışı faaliyetlerden doğan zararlar;

  • Faaliyette bulunulan ülkenin vergi kanunlarına göre beyan edilen vergi matrahlarının zarar dahil, her yıl o ülke mevzuatına göre denetim yetkisi verilen kuruluşça rapora bağlanması,
  • Bu raporun aslı ile birlikte tercüme edilmiş bir örneğinin Türkiye’deki ilgili vergi dairesine ibrazı,

koşullarıyla, kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim konusu yapılacaktır.

Kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edilecek yurt dışı zararlar için ayrı tablo veyasatırlar bulunmamaktadır. Mahsup edilecek yurt içi / yurt dışı toplam zarar tutarlarının ilgili satırlarda topluca gösterilmesi yeterlidir.

3-Devir Alınan ve Bölünen Kurum Zararlarının Mahsubu

Kurumlar Vergisi Kanunu’na uygun devirde, devralınan kurumların devir tarihi itibariyle özsermaye tutarını geçmeyen zararları ile tam bölünme işlemi sonucu, bölünen kurumdaki özsermayenin devralınan tutarını geçmeyen ve devralınan kıymetle orantılı zararların mahsubu olanağı düzenlenmiştir.

Yapılan düzenlemeye göre zarar mahsubu için;

  • Son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması,
  • Devralınan kurumun faaliyetine devir veya bölünmenin meydana geldiği tarihten itibaren en az beş yıl süreyle devam edilmesi,

gerekmektedir.

Beyannamelerin yasal süresinde verilmesi koşulu, ihmal edilebilecek önemde olan bazı şekli yükümlülüklerin dahi sonradan telafi edilemez sonuçlar yaratabileceğini göstermekte, beyannamenin zamanında ve istenen bilgilerin tamamını içerecek şekilde doldurulmasının önemini göstermektedir.

Devir ve bölünmede zarar mahsup süresi uzamamaktadır. Yani her yıla ait zarar tutarı, yine beş yılla sınırlı olarak mahsuba konu olmaktadır.

Cevapla

E-posta adresiniz yayınlanmayacak. Gerekli alanlar işaretlenmelidir *

*