SORU ve CEVAP

SORU	:	Yurt dışından elde edilen kar payları Türkiye’de vergilendirilecek mi?		12/05/2016
CEVAP	:	193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun:

-“Mükellefler” başlıklı 3’üncü maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde; Türkiye’de yerleşmiş olan gerçek kişilerin Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış olup, anılan Kanunun “Türkiye’de Yerleşme” başlıklı 4’üncü maddesinde;

“Aşağıda yazılı kimseler Türkiye’de yerleşmiş sayılır:

1.İkametgâhı Türkiye’de bulunanlar (İkametgâh, Kanunu Medeninin 19’uncu ve müteakip maddelerinde yazılı olan yerlerdir);

2.Bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.)”

-75 inci maddesinde; “Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkül sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır.

Kaynağı ne olursa olsun aşağıda yazılı iratlar menkul sermaye iradı sayılır:

1.Her nevi hisse senetlerinin kâr payları (kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerine verilen kâr payları ve pay sahiplerine hazırlık dönemi için faiz olarak veya başka adlarla yapılan her türlü ödemeler ile Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kâr payları ile konut finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetlere ve varlık finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetlere ödenen faiz, kâr payı veya benzeri gelirler dahil.);

2.İştirak hisselerinden doğan kazançlar (Limited Şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının ortakları ve komanditerlerin kâr payları ile kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan kârların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmaz.)

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 7’nci maddesindeki şartların birlikte gerçekleşmesi halinde; Türkiye’de yerleşik gerçek kişilerin doğrudan veya dolaylı olarak ayrı ayrı ya da birlikte sermayesinin, kâr payının veya oy kullanma hakkının en az % 50’sine sahip olmak suretiyle kontrol ettikleri yurt dışı iştiraklerinin kazançları dağıtılsın veya dağıtılmasın, iştirakin hesap döneminin kapandığı ayı içeren yıl itibarıyla dağıtılan kâr payı sayılır. Türkiye’de vergilendirilmiş kazancın iştirak tarafından sonradan dağıtılması durumunda, elde edilen kâr paylarının vergilendirilmiş kısmı bu tutardan indirilir.

Adi komandit şirketlerde komanditerlerin kâr payları, şirket kârının ilişkin bulunduğu takvim yılında elde edilmiş sayılır;

3.Kurumların idare Meclisi Başkan ve üyelerine verilen kar payları;

            …”,

-İstisnaları düzenleyen “Menkul Sermaye İratlarında” başlıklı 22’nci maddesinde;

“1.Tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemelerin tamamı gelir vergisinden müstesnadır.

2.Tam mükellef kurumlardan elde edilen, 75’inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarının yarısı gelir vergisinden müstesnadır. İstisna edilen tutar üzerinden 94 üncü madde uyarınca tevkifat yapılır ve tevkif edilen verginin tamamı, kâr payının yıllık beyanname ile beyan edilmesi durumunda yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.”,

–“Gelirin Toplanması ve Beyan” başlıklı 85’inci maddesinde;

“Mükellefler, ikinci maddede yazılı kaynaklardan bir takvim yılı içinde elde ettikleri kazanç ve iratları için bu kanunda aksine hüküm olmadıkça yıllık beyanname verirler. Bu kanuna göre beyanı gereken gelirlerin yıllık beyannamede toplanması zorunludur.  

         …

Yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlar:

1.Mükellefin bunları Türkiye’de hesaplarına intikal ettirdiği yılda;

2.Türkiye’de hesaplara intikal ettirilmemesinin mükellefin iradesi dışındaki sebeplerden ileri geldiği tevsik olunan hallerde, mükellefin bunlara tasarruf edebildiği yılda;

Elde edilmiş sayılır.”

hükümleri yer almaktadır.

Ayrıca anılan Kanunun 86’ncı maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde ise; bir takvim yılı içinde elde edilen ve toplamı 600 milyon lirayı (287 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2015 yılı için 1.500 TL.) aşmayan, tevkifata ve istisna uygulamasına konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için beyanname verilmeyeceği, diğer gelirler için beyanname verilmesi durumunda bu gelirlerin beyannameye dâhil edilmeyeceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre, Türkiye’de tevkif yoluyla vergilendirilmeyen ve istisna uygulamasına konu olmayan yurt dışından elde edilen menkul sermaye iratlarının (faiz, kâr payı vb.) tamamının, 86’ncı maddenin yukarıda bahsi geçen hükmü gereğince 1.500 TL’yi aşması durumunda yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Diğer taraftan söz konusu Kanunun 123’üncü maddesine göre; tam mükelleflerin yabancı memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratlardan mahallinde ödedikleri benzeri vergilerin, Türkiye’de tarh edilen gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından indirilmesi mümkün olup indirilecek miktarın gelir vergisinin yabancı memleketlerde elde edilen kazanç ve iratlara isabet eden kısmından fazla olması halinde, fazla olan tutar indirim konusu yapılamayacaktır. Vergi indiriminin yapılabilmesi için yabancı memlekette ödenen vergilerin gelir üzerinden alınan şahsi bir vergi olması ve yabancı memlekette vergi ödendiğinin yetkili makamlardan alınan ve mahallindeki Türk elçilik veya konsoloslukları, yoksa orada Türk menfaatlerini koruyan memleketin aynı mahiyetteki temsilcileri tarafından tasdik olunan belgelerle tevsik edilmesi şarttır.

Ayrıca, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3’üncü maddesinin ikinci fıkrasında; Kanunun 1’inci maddesinde sayılan kurumlardan, kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye’de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançlar üzerinden vergilendirileceği hüküm altına alınmıştır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, Marshall Adaları’nda mukim şirketinizin uluslararası taşımacılığa aracılık faaliyetinin Türkiye sınırları dışında gerçekleşmesi halinde, bu faaliyetten elde edilen kurum kazancı Türkiye’de elde edilmediğinden Türkiye’de kurumlar vergisine tabi tutulması söz konusu olmayacaktır.

Diğer taraftan, şirketinizce kar dağıtımı yapılması halinde, kurum kazancından kar payı olarak tarafınıza ödenen tutarların yurt dışından elde edilen menkul sermaye iradı olarak değerlendirilmesi ve ödenen kâr payının brüt tutarının 2015 yılı için 1.500 TL’yi aşması halinde söz konusu gelirinizi yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmeniz gerekmektedir. Söz konusu gelirle ilgili olarak anılan ülkede ödemiş olduğunuz vergilerin ise, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi tutarından, yukarıda bahsi geçen açıklamalar çerçevesinde indirilmesi mümkün olabilecektir.

 

SORU	:	Holding şirketin iştirak ettiği başka şirkete ait gayrimenkulleri aktifine geçirerek satması halinde kurumlar vergisi ve KDV istisna olacak mı?
CEVAP	:

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun istisnaları düzenleyen 5’inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde, kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75’lik kısmının kurumlar vergisinden müstesna olduğu, bu istisnanın satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulmasının ve satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu sürede tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, aynı şekilde istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmına uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin de ziyaa uğramış sayılacağı, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu hükme bağlanmıştır.

Konuya ilişkin olarak 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin, “5.6. Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satış kazancı istisnası” başlıklı bölümünde taşınmaz satış kazancı istisnası ile ilgili ayrıntılı açıklamalara yer verilmiş olup anılan Tebliğin;

5.6.2.3.1.2. Devir ve bölünme hallerinde iktisap tarihi başlıklı bölümünde,

“…

Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20’nci maddeleri kapsamında gerçekleştirilen devir, tam ve kısmi bölünme hallerinde, devir veya bölünme suretiyle devralınan taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının iktisap tarihi olarak, devir alınan veya bölünen kurumdaki iktisap tarihi esas alınacaktır.”  denilmekte olup aynı Tebliğin

5.6.2.3.4. Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ile uğraşılmaması başlıklı bölümünde ise,

“Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları istisna kapsamındaki değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışındadır.

İstisna uygulaması esas itibarıyla bütün kurumlar için geçerlidir. Ancak, faaliyet konusu menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanması olan kurumların bu amaçla iktisap ettikleri ve ellerinde tuttukları kıymetlerin satışından elde ettikleri kazançlar için istisnadan yararlanmaları mümkün değildir.”

….

Anılan Tebliğin 5.6.2.3.4.2. Holding şirketlerin durumu başlıklı bölümünde;

“Türk Ticaret Kanununa göre, gayesi esas itibarıyla başka işletmelere iştirakten ibaret olan holding şirketlerin (aktiflerinde iştirak amacıyla iktisap edildiği ve elde tutulduğu ispat ve tevsik edilen iştirak hisseleri hariç olmak üzere) iştirak hisselerinin satışından doğan kazançlar için istisna uygulanması söz konusu olmayacaktır.

Bu çerçevede, şirketlerin iktisap ettikleri diğer şirketlere ait hisse senetlerini veya ortaklık paylarını, Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği uyarınca “11-Menkul Kıymetler” veya “24-Mali Duran Varlıklar” gruplarındaki hesaplarda izlemeleri gerekmektedir. Kısa vadeli fiyat değişimlerinden yararlanarak kâr elde etmek amacıyla, geçici bir süre elde tutulmak üzere alınan hisse senetleri veya ortaklık payları “11-Menkul Kıymetler” grubundaki hesaplarda izlenmektedir. Holding şirketlerin söz konusu hesapta izlenmesi gereken hisse senetleri veya ortaklık paylarının bulunması halinde, bunların satışından doğan kazançlar, istisnadan yararlandırılmayacaktır. Ancak, holding şirketlerin “24-Mali Duran Varlıklar” grubundaki hesaplarda izlemesi gereken iştirak hisselerinin satışından doğan kazançların ise diğer şartların da sağlanmış olması halinde, sözü edilen istisnadan yararlanabileceği tabiidir.

Ancak, holding şirketlerin esas faaliyeti taşınmaz ticareti olmadığından bu şirketlerin aktifinde yer alan taşınmazların satışından elde edilen kazançları dolayısıyla istisnadan yararlandırılmaları gerekmektedir. ”

açıklamaları yer almaktadır.

Öte yandan,  e-vdo kayıtlarınızın  tetkikinde, … ve … yılları arasında çok sayıda gayrimenkul alım ve satımı faaliyetinde bulunduğunuz anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin esas faaliyet konusu her ne kadar taşınmaz ticaretinden ziyade başka şirketlere iştirak etmek olsa da, şirketinizin çok sayıda gayrimenkul alım ve satımı faaliyetiyle uğraşması nedeniyle taşınmaz satışından doğan kazancınız için Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1-(e) bendindeki istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesine göre Türkiye’de yapılan ticari, sınai ve zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabidir. Aynı maddenin 4’üncü fıkrasında; ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre; Gelir Vergisi Kanununda açıklık bulunmadığı hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği, 5’inci fıkrasında ise bu faaliyetlerin kanunların veya resmi makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukuki statü ve kişiliklerinin işlemlerin mahiyetini değiştirmeyeceği ve vergilendirmeye mani teşkil etmeyeceği hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanunun 17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimleri katma değer vergisinden istisna tutulmuş; istisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz ve iştirak hisseleri teslimlerinin istisna kapsamı dışında olduğu belirtilmiştir.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, Şirket  aktifinde bulunan çok sayıda taşınmazın alım ve satımı, bunların ticari amaçla aktifte bulundurulması olarak değerlendirileceğinden, ticari amaçla elde bulundurulan söz konusu taşınmazların tesliminde, bu taşınmazların iki yıldan fazla süredir aktifte bulundurulup bulundurulmadığına bakılmaksızın, Kanunun 17/4-r maddesindeki istisna hükmünün uygulanması mümkün değildir.

 

SORU	:	Hollanda mukimi dar mükellef kurumun laptop kiralama   bedeli ve yurt dışında yapılan bağışların Türkiye’deki şubesine fatura  edilmesi vergilendirilecek mi?
CEVAP	:

 

1. KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun;

– 3’üncü maddesinin ikinci fıkrasında, Kanunun 1 inci maddesinde sayılı kurumlardan kanunî ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye’de bulunmayanların, dar mükellefiyet esasında, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirilecekleri hükme bağlanmış olup üçüncü fıkrasının (ç) bendinde, taşınır ve taşınmazlar ile hakların Türkiye’de kiralanmasından elde edilen iratlar, dar mükellefiyette kurum kazancını oluşturan unsurlar arasında sayılmıştır.

– 30’uncu maddesinin birinci fıkrasında, dar mükellefiyete tâbi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dâhil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış; aynı fıkranın (c) bendinde ise gayrimenkul sermaye iratları sayılmış olup 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamındaki faaliyetlerden sağlanacak gayrimenkul sermaye iratlarından (2009/14593 sayılı BKK ile) % 1, diğerlerinden (2009/14593 sayılı BKK ile) % 20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı kararlaştırılmıştır.

– 30’uncu maddesinin altıncı fıkrasında, yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze aktardıkları tutar üzerinden, kurum bünyesinde % 15 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.

– 6’ncı maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiş olup safi kurum kazancının tespitinde Kurumlar Vergisi Kanununun 8’inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40’ıncı maddesinde yer alan giderler hasılattan indirim konusu yapılmaktadır.

– 22 nci maddesinde; “(1) Dar mükellef kurumların iş yeri veya daimî temsilci vasıtasıyla elde edilen kazançlarının tespitinde, aksi belirtilmediği takdirde tam mükellef kurumlar için geçerli olan hükümler uygulanır.

(2) Dar mükellefiyete tâbi kurumların ticarî veya ziraî kazançlar dışında kalan kazanç ve iratları hakkında, Gelir Vergisi Kanununun bu kazanç ve iratların tespitine ilişkin hükümleri uygulanır. Ancak, bu kazanç ve iratların Türkiye’de yapılmakta olan ticarî veya ziraî faaliyet kapsamında elde edilmesi halinde, kurum kazancı bu maddenin birinci fıkrasına göre tespit edilir.

(3) Dar mükellefiyette kurum kazancının tespitinde, ayrıca aşağıdaki indirimlerin yapılması kabul edilmez:

1. a) Bu kurumlar hesabına yaptıkları alım-satımlar için ana merkeze veya Türkiye dışındaki şubelere verilen faizler, komisyonlar ve benzerleri.
2. b) Türkiye’deki kurumun kazancının elde edilmesi ve idamesi ile ilgili olan ve emsallere uygunluk ilkesi uyarınca belirlenecek dağıtım anahtarlarına göre ayrılan paylar ile Türkiye’deki kurumun denetimi için yabancı ülkelerden gönderilen yetkili kişilerin seyahat giderleri hariç olmak üzere, ana merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerin genel yönetim giderlerine veya zararlarına katılmak üzere ayrılan paylar.” hükmü yer almaktadır.

– “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” başlıklı 13’üncü maddesinde, “(1) Kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazanç tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılır. Alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemler her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirilir.

(2) İlişkili kişi; kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade eder. Ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımları da ilişkili kişi sayılır. Kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkânı sağlayıp sağlamadığı ve bilgi değişimi hususunun göz önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulunca ilan edilen ülkelerde veya bölgelerde bulunan kişilerle yapılmış tüm işlemler, ilişkili kişilerle yapılmış sayılır.

(3) Emsallere uygunluk ilkesi, ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade eder.

            …

(6) Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarının uygulamasında, bu maddedeki şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kâr payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılır.” hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 01/01/1989 tarihinden itibaren uygulanmakta olan, “Türkiye Cumhuriyeti İle Hollanda Krallığı Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşması”nın;

– “Gayrimaddi Hak Bedelleri” başlıklı 12’nci maddesinde;

“1. Devletlerden birinde doğan ve diğer Devletin bir mukimine ödenen gayrimaddi hak bedelleri, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber, söz konusu gayrimaddi hak bedelleri elde edildikleri Devlette ve o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak bu şekilde alınacak vergi, gayrimaddi hak bedelinin gayrisafi tutarının yüzde 10’unu aşmayacaktır.
3. Devletlerin yetkili makamları 2 nci fıkranın uygulama şeklini karşılıklı anlaşmayla belirleyeceklerdir.
4. Bu maddede kullanılan “gayrimaddi hak bedelleri” terimi, sinema filmleri, radyo-televizyon yayınlarında kullanılan filmler ve bantlar dahil olmak üzere edebi, artistik, bilimsel her nevi telif hakkının veya her nevi patentin, alameti farikanın, desen veya modelin, planın, gizli formül veya üretim yönteminin veya sınai, ticari, bilimsel tecrübeye dayalı bilgi birikiminin kullanma imtiyazı, kullanma hakkı veya satışı ile sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkı karşılığında ödenen her türlü bedelleri kapsar…” hükmü yer almıştır.

Maddenin tetkikinden görüleceği üzere, sınai, ticari, bilimsel teçhizatın kullanma imtiyazı veya kullanma hakkı karşılığında ödenen her türlü bedeller, gayrimaddi hak bedeli kapsamında değerlendirilmiş, bu neviden teçhizatın kiralanmasından elde edilen kazançların vergilendirilmesi hususunda her iki devlete de yetki verilmiş bulunmaktadır. Vergi mevzuatımızda ise sözü edilen gelirler gayrimenkul sermaye iradı sayılarak vergilendirilmektedir.

– “Temettüler” başlıklı 10’uncu maddesinde; “1. Devletlerden birinin mukimi olan bir şirket tarafından diğer Devletin bir mukimine ödenen temettüler, bu diğer Devlette vergilendirilebilir.

2. Bununla beraber söz konusu temettüler, temettü ödeyen şirketin mukim olduğu Devlette, o Devletin mevzuatına göre de vergilendirilebilir; ancak bu şekilde alınacak vergi aşağıdaki oranları aşmayacaktır:
3. a) Temettü elde eden, temettü ödeyen şirketin sermayesinin doğrudan doğruya en az yüzde 25’ini elinde tutan bir şirket ise (ortaklıklar hariç), gayrisafi temettü tutarının yüzde 15’i;
4. b) Tüm diğer durumlarda gayrisafi temettü tutarının yüzde 20’si.

Bu fıkra hükümleri, bünyesinden temettü ayrılan şirket kazancının vergilenmesine etki etmeyecektir.” hükmüne yer verilmiştir.

– Anlaşmaya ek Protokolün “’10 ve 23’üncü Maddelere İlave” başlıklı (IX) numaralı maddesinde; “10 uncu maddenin 2’nci fıkrasının (a) bendi hükümlerinden sapma olarak, Hollanda Kurumlar Vergisi Kanunu ve ilerideki değişiklikler gereğince, Hollanda’da mukim bir şirket Türkiye’de mukim bir şirketten elde ettiği temettüler dolayısıyla Hollanda Kurumlar Vergisine tabi tutulmadığı sürece, söz konusu bentte öngörülen oranlar aşağıdaki oranlara indirilecektir:

1. a) Türkiye’de mukim bir şirketin ödediği temettüler yönünden yüzde 10’a ve
2. b) Hollanda’da mukim bir şirketin ödediği temettüler yönünden yüzde 5’e.

Böyle bir durumda, 23’üncü maddenin 2’nci fıkrasının (d) bendi hükümleri de aynı şekilde uygulanacaktır.”

hükümleri yer almaktadır.

– 23 üncü maddesinde, “… 2. Hollanda mukimleri için çifte vergilendirme aşağıdaki şekilde giderilecektir:

…

1. c) Bunun ötesinde Hollanda, bu Anlaşmanın 10’uncu Maddesinin 2’nci fıkrasına, 11’inci Maddesinin 2 nci fıkrasına, 12’nci Maddesinin 2’nci fıkrasına, 13’üncü Maddesinin 5’inci fıkrasına, 15’inci Maddesinin 3’üncü fıkrasına, 17’nci Maddesine ve 18’inci Maddesinin 2’nci fıkrasına göre Türkiye’de vergilendirilebilen gelir unsurları için, hesaplanan Hollanda vergisinden mahsuba müsaade edecektir; ancak bunun için, bu gelir unsurlarının a) bendinde bahsedilen matraha dahil edilmesi zorunludur. Mahsup edilecek miktar, bu gelir unsurları için Türkiye’de ödenen vergiye eşit olacaktır. Ancak bu mahsup, eğer bu şekilde matraha alınan gelir unsurları, çifte vergilendirmeyi önlemeye ilişkin Hollanda mevzuatı hükümlerine göre Hollanda vergisinden muaf tutulan gelir unsurlarından ibaret olsaydı, ne miktarda indirime müsaade edilecek idiyse, bu miktarı aşmayacaktır…” hükmüne yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre;

– … Türkiye İstanbul Şubesinin kullanımına tahsis edilen laptopların kiralama bedeli olarak şirket merkezi tarafından kesilen faturaya istinaden şubeniz tarafından yapılan ödemeler, Çifte Vergilendirmeye Önleme Anlaşmasının 12’nci maddesinin 4 numaralı bendine göre gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilecek olup bu ödemeler üzerinden anılan anlaşmanın 12’nci maddesinin (2) numaralı bendi ile getirilen sınırlama doğrultusunda, 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararında taşınır ve taşınmaz malların kiralanması için öngörülen oran yerine % 10 oranında kurumlar vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

– Öte yandan, söz konusu laptopların Türkiye’deki şubenin faaliyetlerinde kullanılması sebebiyle kiralama bedeli olarak yapılan ödemenin, şubenizin kurum kazancının elde edilmesi ve idame ettirilmesi amacıyla yapılan gider olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Ancak, söz konusu bedelin tamamının şubenizin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabilmesi için şubenin kullanımına tahsis edilen laptoplara ilişkin kira bedelinin tespitinde kullanılan dağıtım anahtarının ve merkez tarafından düzenlenen fatura bedelinin emsallere uygun olması gerekmektedir.

Aksi durumda, yani merkez tarafından şubenize fatura edilen kira bedelinin emsallere uygunluk ilkesine göre tespit edilen kira bedelinden fazla olması halinde, aradaki farkın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç kabul edilmesi ve bu tutarın şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

– Hollanda’da bulunan merkeziniz tarafından kurulan hayır kurumuna şube adına yapılan ve şubenize fatura edilen bağış tutarının ise şubeniz tarafından kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir. Ayrıca, söz konusu ödeme ana merkeze aktarılan tutar olarak değerlendirilecek olup şubenizce bu tutar üzerinden, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasına ek protokolün “IX” uncu maddesinde belirtilen şartların sağlanması halinde % 10; bu şartların sağlanamaması halinde ise % 15 oranında tevkifat yapılarak beyan edilmesi gerekmektedir.

1. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1 inci maddesinde, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin, 2. maddesinde ise, her türlü mal ve hizmet ithalatının KDV’ye tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

Kanunun;

– 4/1 maddesinde, hizmetin teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu ve bu işlemlerin bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği,

– 6/b maddesinde, işlemlerin Türkiye’de yapılmasının hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılmasını ifade ettiği

hükme bağlanmıştır.

Kanunun 20’nci maddesi uyarınca verginin matrahını, işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel oluşturmaktadır.

26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan KDV Genel Uygulama Tebliğinin “I/C-2.1.2.1. İkametgahı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye’de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler” başlıklı bölümünde, (01/05/2014 tarihinden önce 117 seri no.lu KDV Genel Tebliğinin “2.1.İkametgahı, İşyeri, Kanuni Merkezi ve İş Merkezi Türkiye’de Bulunmayanlar Tarafından Yapılan İşlemler” başlıklı bölümü) ikametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanların Türkiye’de yaptığı hizmetler ile bunların yurt dışında yaptığı ancak Türkiye’de faydalanılan hizmetlerin KDV’ye tabi olacağı, bu gibi hizmetlerde mükellef esas olarak hizmeti ifa eden olmakla birlikte, KDV’nin tamamının hizmetten faydalanan yurt içindeki muhatap tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödeneceği açıklanmıştır.

Buna göre, yurt dışındaki merkez tarafından yurt dışında kiralanan ve Türkiye’deki şubede kullanılmak üzere gönderilen laptoplara ilişkin yapılacak ödemeler, hizmetten Türkiye’de faydalanıldığından KDV’ye tabi olup verginin sorumlu sıfatıyla şubeniz tarafından beyan edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, şubeniz adına yapılan bağışların yansıtılmasına ilişkin işlemler yurt dışında gerçekleştiğinden ve bu ödeme herhangi bir teslim ve hizmetin karşılığı olmadığından KDV hesaplanmayacaktır.

 

SORU	:	Fiili olarak başlamayan inşaatın, yapılan harcamalar karşılığında başka bir firmaya devrinde KDV ve belge düzeni nasıl olmalıdır?
CEVAP	:

I- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun;

1/1 inci maddesinde, Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu,

4/1 inci maddesinde, hizmetin, teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olduğu ve bu işlemlerin; bir şeyi yapmak ve işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi, şekillerde gerçekleşebileceği

hüküm altına alınmıştır.

Kat karşılığı inşaat sözleşmesi ile ilgili yapılan giderlerin başka bir mükellef adına veya hesabına yapılmadığı, söz konusu giderlerin kat karşılığı inşaat sözleşmesinin gereği olarak yapılan harcamalardan olduğu anlaşılmıştır. Bu nedenle kat karşılığı inşaat sözleşmesinin ve bu sözleşme gereğince yapılan işlerin üçüncü şahıslara devri ticari faaliyet kapsamında gerçekleştirilen bir hizmet sunumudur.

Buna göre, kat karşılığı inşaat sözleşmesi ve bu sözleşme gereğince yapılan işlerin şirketiniz tarafından üçüncü şahıslara devri Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesi gereği katma değer vergisine tabi olacak ve devir işlemine ilişkin bedel üzerinden genel oranda (% 18) katma değer vergisi hesaplanacaktır.

II- VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 227’nci maddesinin birinci fıkrasında “Bu kanunda aksine hüküm olmadıkça bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir.” hükmü yer almakta olup, söz konusu kayıtların aynı kanunun 229’uncu ve müteakip maddelerinde yer alan belgelerden (fatura, gider pusulası, serbest meslek makbuzu vb.) herhangi biri ile tevsik edilmesi gerekmektedir.

Aynı Kanunun 229’uncu maddesinde, fatura, “satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika” şeklinde tanımlanmıştır.

Diğer taraftan, yansıtma; ticari faaliyet kapsamında bir işlemin yapılmaması, yapılan iş ve işlemlerde bir gelir elde etme veya kar ve zarar beklentisini taşıyacak herhangi bir unsurun bulunmaması, yasal uygulamalar nedeniyle muhatap olunan ya da diğer bir işletme adına ödeme veya tahsilat yapılması durumlarında, yapılan ödeme veya henüz ödeme yapılmamışsa tahakkuk eden bedellerin asıl muhatabına aktarılmasını ifade etmektedir.

Bu itibarla, kat karşılığı inşaat sözleşmesi ve bu sözleşme gereğince yapılan işlerin şirketiniz tarafından üçüncü şahıslara devri işleminin yansıtma olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmamakta olup, devir tarihinden itibaren yedi gün içerisinde devir bedeli üzerinden fatura düzenlemeniz gerekmektedir.