Bilgili Denetim Denetim Güven İster
I-ÖZET
Uzlaşma müessesesi, V.U.K’na 205 sayılı kanunla 1963 yılında eklenen Ek 1-9’ncu maddeler ile vergi sistemimize girmiştir. 1983 yılında 3239 sayılı kanunla yapılan değişikliklerle V.U.K’na eklenen Ek 11’nci madde ile Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Müessesesinin sistem içinde yerini alması sağlanmıştır.
Tarhiyat Öncesi Uzlaşma, vergi incelemeleri sonucunda tanzim edilen vergi inceleme raporlarına dayanılarak re’sen veya ikmalen tarh edilecek vergilerle, kesilecek cezaların tarh edilmesinden önce uzlaşma konusu yapılabilmesine imkân tanıyan müessesedir.(V.U.K Ek Md.11) Uzlaşma kapsamına giren vergilerle ilgili uzlaşma talebinin ise yönetmelikle belirtilen sürelerde yapılması esastır. Ancak bu talebin dile getirilme şeklinin, zamanının, usulünün ve ilgili belge ile yapılmasının önemi ise tartışmasızdır.
Makalemizde, vergi incelemeleri hakkında kısaca bilgi verdikten sonra mezkûr yönetmelik çerçevesinde tarhiyat öncesi uzlaşma hakkının kullanımı ve bu hakkın kullanılmasında 1 Ekim tarihinin hak düşürücü süre özelliğinin izahı yapılacaktır.
II-GİRİ�z
213 sayılı V.U.K’nun vergi incelemesine dair hükümleri ile Ek 11’nci maddesi uyarınca çıkarılan Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği([1])şümulüne giren açıklamalar aşağıdaki gibidir.
İLGİLİ KANUN MADDELERİ;
Maksat Madde 134- (2365 sayılı Kanunun 22’nci maddesiyle değişen fıkra)Vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. İncelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dâhil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine de teşmil edilebilir. Fiili envanterin yapılmasının gerektirdiği ve incelemeyi yapan tarafından tasdik edilen giderler Hazinece mükellefe ödenir.
Madde 141- İnceleme Tutanaklarıİnceleme esnasında lüzum görülen hallerde, vergilendirme ile ilgili olaylar ve hesap durumları ayrıca tutanaklar ile tespit ve tevsik olunabilir. İlgililerin itiraz ve mülahazaları varsa bunlar da tutanağa geçirilir. Bu suretle düzenlenen tutanakların birer nüshasının mükellefe veya nezdinde inceleme yapılan kimseye bırakılması mecburidir.
İlgililer tutanakları imzalamaktan çekindikleri takdirde tutanakta bahis konusu edilen olaylar ve hesap durumlarını ihtiva eden defter veya vesikalar, nezdinde inceleme yapılandan rızasına bakılmaksızın alınır ve inceleme neticesinde tarh edilen vergiler ve kesilen cezalar kesinleşinceye kadar geri verilmez. İlgililer her zaman bu tutanakları imzalayarak defter ve vesikaları geri alabilirler. Ancak bu defterlerin suç delili olmaması şarttır.
143’üncü madde hükmü, yukarıdaki şekilde alınan defter ve vesikalar hakkında da uygulanır. 144’üncü maddenin dördüncü ve son fıkraları hükümleri yukarıdaki şekilde defter ve vesikaları alınan mükellefler hakkında da caridir.
Madde 143-Aramada Bulunan Defter ve Vesikalar Aramada bulunan ve incelenmesine lüzum görülen defter ve vesikalar müfredatlı olarak bir tutanakla tespit olunur. Vesikaların dosya ve dosya içinde sayı itibariyle tespit olunması müfredatlı tespit demektir.
Arama yapıldığı sırada zaman müsaadesizliği ve sair sebeplerle bu tutanağın tanzimi mümkün olmazsa, bulunan ve incelenmesine lüzum görülen defter ve vesikalar, mükellef nezdinde emin bir yere konur veya kablar içinde daireye nakledilir. Bu defter ve vesikaların konulduğu yerlerin veya kabların aramayı yapan tarafından mühürlenmesi ve mümkün olan ahvalde mükellefin mührünün de vaz’ı şarttır. Bilahare, mükellefin huzuriyle kablar ve yerler açılarak müfredatlı tutanaklar tanzim olunur. Mühürleme ve mühürün fekki halleri de birer tutanakla tespit edilir ve müfredatlı tutanağın bir nüshası da defter ve vesikaların sahibine veya adamına verilir. Bu işler:
a) Mükellefin, aramada hazır bulunmakta veya mühür vaz’ından imtinaı hallerinde aramada hazır bulunanlar marifetiyle;
b) Mükellefin, mühürün fekki veya tutanağın tanzimi sırasında hazır bulunmaktan imtinaı hallerinde de aramayı yapan tarafından iki memurla birlikte; tamamlanır.
Aramada bulunup mükellef nezdinde emin bir yere konulmuş veya kablar içinde daireye nakledilmiş olan ve incelemesine lüzum görülen defter ve vesikalar, arama kararında açıkça yazılmamış olsa bile, inceleme yapanın çalıştığı yere sevk veya celp edilebilir.
Yukarıdaki hükümlere göre alınan defter ve vesikaların iyi saklanması şarttır. Bunların iyi saklanmamasından doğacak zararı idare tazmine mecburdur.
Madde 145- İncelemenin BitmesiArama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerindeki incelemeler en geç üç ay içinde bitirilerek sahibine bir tutanakla geri verilir. İncelemelerin haklı sebeplere binaen üç ay içinde bitirilmesine imkân olmayan hallerde sulh yargıcının vereceği karar üzerine bu süre uzatılabilir.
Defter ve vesikaların incelenmesi sırasında kanuna aykırı görülen olaylar ve hesap durumları tutanakla tespit olunur. Mükellef bu tutanakları imzadan çekindiği takdirde, bahis mevzu olayları ve hesap durumlarını ihtiva eden defter veya vesikalar aramanın mevzuu ile ilgili vergi ve cezalar kesinleşinceye kadar kendisine geri verilmez.
İlgililer tutanaklara diledikleri itiraz ve mülahazaları kaydedebilirler. İlgililer bu tutanakları her zaman imzalayarak defter ve vesikalarını geri alabilirler. Ancak, bu defter ve vesikaların suç delili teşkil etmemesi şarttır.
İLGİLİ YÖNETMELİK;
Madde 8- Uzlaşma Talebi Uzlaşma için nezdinde inceleme yapılan kimsenin bizzat veya noterden alınmış vekâletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla (Tüzel kişiler, küçük ve kısıtlılarla, vakıflar ve cemaatler ile tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunların kanuni temsilcileri marifetiyle) ve yazılı olarak incelemeyi yapan elemana veya bağlı bulunduğu ekip veya grup başkanlığına başvurması şarttır. Uzlaşma talebinin inceleme tutanağında yer alması ilgili merciye yapılmış yazılı başvuru yerine geçer.
Madde 9- Uzlaşma Talep Süresi Nezdinde inceleme yapılan kimseler incelemenin başlangıcından, inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlenmesine kadar geçen süre içerisinde her zaman uzlaşma talebinde bulunabilirler. Bu Yönetmeliğin 11 inci maddesine göre inceleme elemanlarınca yapılacak uzlaşmaya davet hallerinde ise, davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren en geç onbeş gün içerisinde uzlaşma talebinde bulunulabilir. �zu kadar ki, incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halinde mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmaz ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmez.
Madde 10-Uzlaşma Gününün Tespiti İnceleme elemanı, mükellefin uzlaşma talebi üzerine, yetkili uzlaşma komisyonu başkanı ile temas kurarak uzlaşma gününü belirler. Belirlenen uzlaşma gün ve saati, bir yazı ile uzlaşma gününden en az onbeş gün önce mükellefe bildirilir veya inceleme tutanağına yazılır. Mükellefin istemesi halinde onbeş günlük süreye bağlı kalmaksızın daha önceki bir tarih uzlaşma günü olarak belirlenebilir. Bu Yönetmeliğin 11 inci maddesine göre yapılacak uzlaşmaya davet yazılarında uzlaşma günü de mükellefe bildirilir.
Madde 11- Uzlaşmaya Davet Harici bilgilere dayanılarak, mükelleflerin bilgisi dışında yapılan incelemelerde, inceleme elemanı herhangi bir taahhüt altına girmeksizin mükellefi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edebilir. Uzlaşmaya davet keyfiyeti ile uzlaşma müzakeresinin yapılacağı yer ve tarih muhatabına yazı ile uzlaşma gününden en az onbeş gün önce tebliğ olunur. İnceleme raporunun bir örneği davet yazısına eklenir. Tebliğ işleminde, posta ile veya memur vasıtasıyla tebliğ usulü uygulanır. İnceleme elemanının bizzat tebliğ yapması da mümkündür.
III-VERGİ İNCELEMESİ
Vergi sisteminin beyan esasına dayanmasının doğal sonucu, bu beyanların ve beyanlara esas teşkil eden kayıt ve hesapların cari dönemde ve zamanaşımı süresi içerisinde her zaman incelenebilmesidir. Beyan sisteminin uygulandığı sistemlerde vergiler için idarenin inceleme yetkisi en doğal hakkı olmaktadır.
III-a) Vergi İncelemesinin Kaynakları Nelerdir Sektörel incelemeler, karşıt inceleme (bir başka şirket incelenirken ona mal veya hizmet satmış veya almışsanız), ihbar, ikili anlaşmalar çerçevesinde alınan bilgiler, kara para incelemeleri, bilgi verme zorunluluğu hükmü uyarınca kamu kurumları ile bankalardan alınan bilgilerden hareketle yapılan incelemeler (banka faiz gelirleri incelemeleri, gayrimenkul satış incelemeleri, GMSİ, borsa satış incelemeleri), beyanname ekleri ve bilanço/gelir tablosu dip not tutarsızlıkları, KOD listesine girmiş olma, kasa hesabının şişkinliği, yüksek ortaklar cari hesabı, “kanunen kabul edilmeyen gider” mevcudu, düzeltme beyanları, iade talepleri, sürekli ve yüksek miktarlı devreden KDV, sürekli zarar beyanı, kârlılık oranının sektörel ortalamaya göre sapma göstermesi, beyannamenin diğer indirim satırında gösterilen rakamlarla ilgili yeterli açıklama yapılmamış olması.
III-b) Vergi İncelemesine İlişkin Usul
İnceleme yapmaya yetkili olanların incelemeye başlamadan önce fotoğraflı kimliğini ibraz etmesi gerekmektedir. Ayrıca incelemeye başlandığına dair “İncelemeye Başlama Tutanağının” düzenlenmesi hem mükellef hem de inceleme elemanı açısından önemlidir. İncelemeye başlanırken mükellefe incelemeye başlanırken mükellefe inceleme konusunun açıklanması gerekir. Ancak tam inceleme şeklinde yapılan incelemelerde sadece incelemeye başlandığı belirtilir. Çalışma saatleri dışında inceleme yapılan kişiden işyerini açık tutması ve inceleme sırasında bulunması istenemez. Ancak tutanak alınması bunun dışındadır. İnceleme sonucunda ise nezdinde inceleme yapılana inceleme yapıldığına dair bir belge verilmelidir. Bu belge inceleme ile ilgili son tutanak olarak kabul edilmektedir.
Ayrıca vergi incelemesinin ve düzenlenecek tutanağın hükme bağlandığı başka bir kanuni düzenleme ise, VUK’nun 142-147’nci maddelerinde Aramalı İnceleme Yapılabilecek Haller olarak yer almaktadır.
Buna göre, mükellefin vergi kaçırdığına dair emareler vergi inceleme elemanlarının çapraz kontrolleri sırasında ortaya çıkabileceği gibi üçüncü kişiler tarafından yapılan ihbarlar neticesinde de ortaya çıkabilmektedir. Aramada bulunan ve incelenmesine lüzum görülen defter ve vesikalar müfredatlı olarak bir tutanakla tespit olunur. Bu tutanak tespit tutanağıdır. Arama yapıldığı sırada zaman müsaadesizliği ve sair sebeplerle bu tutanağın tanzimi mümkün olmazsa, bulunan ve incelenmesine lüzum görülen defter ve vesikalar, mükellef nezdinde emin bir yere konur veya kablar içinde daireye nakledilir. Bu defter ve vesikaların konulduğu yerlerin veya kabların aramayı yapan tarafından mühürlenmesi ve mümkün olan ahvalde mükellefin mührünün de vaz’ı şarttır. Bilahare, mükellefin huzuriyle kablar ve yerler açılarak müfredatlı tutanaklar tanzim olunur. Mühürleme ve mühürün fekki halleri de birer tutanakla tespit edilir ve müfredatlı tutanağın bir nüshası da defter ve vesikaların sahibine veya adamına verilir.
Arama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerindeki incelemeler en geç üç ay içinde bitirilerek sahibine bir tutanakla geri verilir. Bu tutanak ta son tutanaktır.
IV- TARHİYAT ÖNCESİ UZLA�zMA TALEBİ
Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliğinin 8’nci maddesi uyarınca; uzlaşma için nezdinde inceleme yapılan kimsenin bizzat veya noterden alınmış vekâletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla (Tüzel kişiler, küçük ve kısıtlılarla, vakıflar ve cemaatler ile tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunların kanuni temsilcileri marifetiyle) ve yazılı olarak incelemeyi yapan elemana veya bağlı bulunduğu ekip veya grup başkanlığına başvurması şarttır. Uzlaşma talebinin inceleme tutanağında yer alması ilgili merciye yapılmış yazılı başvuru yerine geçer.
Nezdinde inceleme yapılan kimseler incelemenin başlangıcından, inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlenmesine kadar geçen süre içerisinde her zaman uzlaşma talebinde bulunabilirler.
Mezkûr yönetmeliğin 11’nci maddesinde ise mükelleflerin bilgisi dışında, harici bilgilere dayanılarak yapılan incelemelerde, inceleme elemanın herhangi bir taahhüt altına girmeksizin mükellefi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edebileceği, bu durumda uzlaşmaya davet keyfiyeti ile uzlaşma müzakeresinin yapılacağı yer ve tarihin muhatabına yazı ile uzlaşma gününden en az onbeş gün önce tebliğ olunacağı açıklamasına yer verilmiştir.
Mezkûr yönetmeliğin 11’nci maddesinde ise “�zu kadar ki, incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halinde mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmaz ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmez.” açıklamasına yer verilmiştir.
Makalemizin bundan önceki bölümünde de açıklandığı üzere mükellefler çeşitli sebeplerle vergi incelemesine muhatap olabilmektedirler. Ancak vergi incelemesi ister harici donelere dayanılarak yapılsın isterse mükellefin bilgisi dâhilinde yapılsın tarhiyat öncesi uzlaşma yönetmeliği kapsamında uzlaşma için nezdinde inceleme yapılan kimsenin bizzat veya noterden alınmış vekâletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla ve yazılı olarak incelemeyi yapan inceleme elemanına veya bağlı bulunduğu ekip veya grup başkanlığına başvurması şarttır.
Uygulamada, zamanaşımlı olmayan incelemelerde denetim elemanlarının çalışma yönetmelik ve yönergeleri uyarınca mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinin bulunup bulunmadığı sorulmakta ve uzlaşmaya davet edilmekte, mükellefin talebi doğrultusunda işlem tesis edilmektedir. Bu husus inceleme tutanaklarına dercedilmektedir. Zamanaşımlı olan incelemelerde ise (mesela 2004 yılı hesap dönemi/takvim yılı için 2009 yılı zamanaşımıdır) yönetmeliğin 11’nci maddesi uyarınca incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halinde mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmayacak ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmeyecektir.
Yönetmelikte belirtilen süre bir hak düşürücü süredir. Dolayısıyla konunun irdelenmesinde yönetmeliğin 9’ncu maddesinin ilk fıkrası ile son fıkrasının birlikte değerlendirilmesi gerekmektedir. İnceleme ile ilgili son tutanaktan kasıt vergi incelemesinin tamamlanmasını müteakip düzenlenen vergi inceleme tutanağıdır. Bu tutanakta yer verilen tarih vergi incelemesinin tamamlandığı tarihtir. Bu tarihten sonra inceleme ile ilgili olarak bir eksikliğin ikmâli, yeni elde edilen verilere dayanarak tekrar ilave tutanak düzenlenmesi, ilk tutanağın yetkisiz kişilere imzalattırıldığının tespiti ve fark edilmesi v.b hallerde ilave tutanak düzenlenmesi gerekli ise, ilave vergi inceleme tutanağının son tutanak olarak değerlendirilmesi ve bu tutanakta yer verilen tarihin incelemenin bittiği tarih olarak kabulü gerektiği kanaatindeyiz. Çünkü burada asıla bir ilave olmakta, eksiklik giderilmekte, sonuç doğuran bir işlemin parçası olmaktadır. Aksini savunmak ise her daim mümkündür. Vergi inceleme tutanağı(asıl tutanak) ve ilave tutanağın imzalandığı tarih dâhil mükellef tarafından bizzat veya vekili vasıtasıyla uzlaşma talebinde bulunulması gerekmektedir.
İncelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halinde yani 1 Ekim 20.. tarihinden itibaren inceleme elemanlarınca mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmayacak ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmeyecektir. Ancak bu mükellefin talepte bulunamayacağı manasına gelmemektedir. Hak düşümü olmaması için mükellefin bizzat veya vekili vasıtasıyla uzlaşma talebinde bulunması gerekmekte hatta zorunlu olmaktadır. Başvurunun, defter belge ibrazı veya incelemeye başlama tutanağının tanzimi esnasında veya incelemenin devamı müddetince herhangi bir aşamada hak kaybı olmaması açısından yazılı olarak yapılması gerekmektedir. Sözlü yapılan başvuruların dikkate alınmayacağı aşikârdır. Başvurulabilecek son tarih ise inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlendiği tarih olacaktır. Bu başvuru bizzat vergi inceleme elemanına yapılabileceği gibi bağlı bulunduğu başkanlık veya grup vasıtasıyla da yapılabilecektir. Bu tarihten sonra yapılan başvurular idare tarafından reddedilmekte ve mükellef tarhiyat öncesi uzlaşma hakkından yararlanamamaktadır.
V- SONUÇ
Tarhiyat öncesi uzlaşma için nezdinde inceleme yapılan kimsenin, incelemeyi yapan elemana veya bağlı bulunduğu ekip veya grup başkanlığına, bizzat veya noterden alınmış vekâletnameye dayanarak vekili vasıtasıyla ve yazılı olarak başvurması şarttır. Uzlaşma talebinin inceleme tutanağında yer alması ilgili merciye yapılmış yazılı başvuru yerine geçer. Nezdinde inceleme yapılan kimseler incelemenin başlangıcından, inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlenmesine kadar geçen süre içerisinde her zaman uzlaşma talebinde bulunabilirler.
Ancak incelemenin sonuçlandığı tarihte tarh zamanaşımının sona ermesine üç aydan az bir zaman kalması halinde yani 1 Ekim 20.. tarihinden itibaren inceleme elemanlarınca mükellefe tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunup bulunmadığı sorulmayacak ve tarhiyat öncesi uzlaşma talebinde bulunmaya davet edilmeyecektir. Belirtilen süre hak düşürücü bir süredir. Bu tarihten sonra yapılan başvurular idare tarafından reddedilmekte ve mükellef tarhiyat öncesi uzlaşma hakkından yararlanamamaktadır. Hak düşümü olmaması için mükellefin bizzat veya vekili vasıtasıyla uzlaşma talebinde bulunması gerekmekte hatta zorunlu olmaktadır. Başvurunun, defter belge ibrazı veya incelemeye başlama tutanağının tanzimi esnasında veya incelemenin devamı müddetince herhangi bir aşamada hak kaybı olmaması açısından yazılı olarak yapılması gerekmektedir. Sözlü yapılan başvuruların dikkate alınmayacağı aşikârdır. Başvurulabilecek son tarih ise inceleme ile ilgili son tutanağın düzenlendiği tarih olacaktır.
[1]– 03/02/1999tarih ve 23600 sayılı Resmi Gazetede Yayımlanmıştır.
