Miras Kalan Arsanın Kat Karşılığı Müteahhide Verilmesi Sonucu İktisap Edilen Daire Ve Dükkanların Satışında Vergi Karmaşası

 

I.GENEL BİLGİ

 

 

 

Türkiye’de yaşanan hızlı kentleşmenin sonucu olarak; gayrimenkul alım satım ve inşa faaliyetleri büyük yoğunluk kazanmıştır. Gayrimenkulün yatırım olarak da düşünülmesi sonucu ülke ekonomisinde çok önemli bir etkiye sahiptir. Ülke ekonomisinde oldukça fazla yer işgal eden, gayrimenkul alım, satım ve inşa faaliyetinin vergilendirilmesinde yargıya taşınan önemli ihtilaflar olmaktadır.

Gayrimenkullerin alım ve satım faaliyetlerinin vergilendirilmesinde en çok ihtilafa neden olan konulardan birisi de; miras kalan arsanın; müteahhide verilmesi ve karşılığında daire veya dükkan alınması, alınan daire veya dükkanların satılmasıdır.

Vergilendirme yönünden çok açık ve net olan husus; miras yoluyla edinilen arsanın arsa olarak mirasçılarca elden çıkarılması yani satılmasının, gelir vergisine tabi olmadığıdır. Nitekim bu durum, Gelir Vergisi Kanunu’nun “Değer Artış Kazançları” ile ilgili Mükerrer 80.Maddesinin (6) numaralı bendinde, parantez içinde “ivazsız olarak iktisap edilenler hariç” denilmek suretiyle, açıkça belirtilmiştir.Buna göre, ivazsız yani miras yada bağış yoluyla edinilen bir gayrimenkul, edinilme tarihinde itibaren;

-Hangi süre içinde elden çıkarılırsa çıkarılsın,

-Kaç TL’ye satılırsa satılsın,

Bundan doğan kazanç, gelir vergisine tabi olmayacaktır.

Yukarıda da belirtildiği gibi bu husus, ilgili yasa maddesinde çok açık ve net olarak belirtilmiştir.

Miras kalan yada bağış yoluyla edinilen arsanın, belirli sayıda bir daire ve dükkan yada buna ilave olarak belli tutarda müteahhide verilmesinde, arsa sahibinin edindiği daire ve dükkanlarda;

-Bu daire ve dükkanların, arsa sahibince edinilmesi olayı gelir vergisi ve katma değer vergisine tabi değildir.[1]

-Daire ve dükkanların elden çıkarılmasında ise, gelir vergisi açısından ticari kazanç yada değer artış kazancı kapsamında gelir vergisi söz konusu olabilmektedir .Elde edinilen kazancın ticari kazanç yada değer artış kazancı kapsamında değerlendirilmesine bağlı olarak katma değer vergisi söz konusu olabilmektedir. Bu çalışmamızda; miras kalan arsanın kat karşılığı müteahhide verilmesinin ve müteahhitten alınan daire veya dükkanların satılmasının vergisel açıdan açıklanmasına çalışılacaktır.

 

II. MÜTEAHHİT TARAFINDAN ARSA SAHİBİNE DAİRE VEYA DÜKKAN TESLİMİ

 

 

 

 

 

 

Maliye Bakanlığı; 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile arsa karşılığı daire ve dükkan teslim edilmesini, trampa olarak değerlendirmektedir. Arsa karşılığı daire veya dükkan teslim edilmesinde, iki ayrı teslim vardır;

1-arsa sahibinin arsa teslim etmesi,

2-Müteahhidin daire veya dükkan teslim etmesi

Arsa sahibi ile müteahhidin; Katma Değer Vergisi karşısındaki durumlarının; ayrı ayrı dikkate alınması gerekmektedir. Arsa sahibinin, arsa teslim etmesi; teslim olarak kabul edilse de ticari işletme aktifine kayıtlı olmayan, ticari, sinai faaliyet kapsamında teslim edilmeyen arsa dolayısıyla katma değer vergisi doğmayacaktır. Sadece ticari faaliyet kapsamındaki teslim dolayısıyla katma değer vergisi doğacaktır. Dolayısıyla gerçek mükelleflerin, ticari faaliyet kapsamı dışındaki tesliminde, katma değer vergisi doğmayacaktır.

Müteahhidin; arsa sahibine; arsa karşılığı daire yada dükkan teslim etmesi; özellik arz etmektedir. Müteahhidin arsa karşılığı daire veya dükkan teslim etmesinin katma değer vergisi ve Gelir vergisi karşısındaki durumu aşağıda ayrıntılı olarak açıklanmaya çalışılacaktır.

 

 

 

1-Gelir Vergisi Açısından Değerlendirme

 

 

 

Müteahhidin; arsa karşılığı daire yada dükkan teslim etmesi; gerçek anlamda bir satış olmayıp, arsa karşılığı değiştirmedir. Gerçek anlamda bir satış olmadığı için satış faturasının kesilmesi ve faturanın gelir kalemine ilave edilmesi söz konusu değildir. Müteahhit için; teslim ettiği daire yada dükkanların maliyeti; gider mahiyetindedir. Bu yüzden müteahhidin; satış hasılatından; arsa sahibine teslim ettiği daire veya dükkanların maliyetini düşürerek gelir vergisi matrahını, tespit etmesi gerekmektedir.

 

 

 

2-Katma Değer Vergisi Açısından Değerlendirme

 

 

 

Müteahhidin; arsa sahibine, arsası karşılığında belli sayıda daire ve dükkanı teslim etmesinde; ne tür bir işlem yapılacağı, Danıştay ve Maliye Bakanlığı’na göre; farklılık arz etmektedir.Maliye Bakanlığı’nın 30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği ile yaptığı açıklamaya göre; müteahhit tarafından arsa sahibine, arsanın karşılığı olarak yapılan konut ve işyeri teslimleri, KDV’ye tabidir. Bu görüşün gerekçesi de vermiş olduğu bir özelgede, “VUK’un 328. maddesinde devir ve tarampanın satış hükmünde olduğu, arsa karşılığı inşaat işinin de iki ayrı teslim olduğundan müteahhitlerin arsa alımlarının; istisna kapsamına girsin girmesin, arsa sahiplerine verilen işyerlerine ait emsal bedellerinin takdir edilerek bu bedel üzerinden fatura düzenlenmesi gerektiği” açıklanmıştır. Maliye bakanlığı vermiş olduğu özelgelerin tamamın da; kat karşılığı olarak arsa teslim edilmesi ve karşılığında daire veya dükkan iktisap etmesini iki ayrı teslim olarak kabul etmektedir.

Maliye bakanlığının; arsa karşılığı daire veya dükkan teslimini iki ayrı teslim olarak değerlendirip katma değer vergisinin konusuna girdiğini belirten yerleşik görüşüne karşın Danıştay da yerleşik olan görüşüne göre; arsa karşılığında daire veya dükkan teslim edilmesini, gerçek anlamda iki ayrı teslim olarak görmemekte ve katma değer vergisinin doğmadığı belirtmektedir. Danıştay ile Maliye Bakanlığı’nın; farklı görüşleri dolayısıyla, sürekli olarak yargıya taşınan ihtilafları; kanun koyucunun, kanun maddesinde değişiklik yaparak gidermesi gerekmektedir.

 

III.MİRAS KALAN ARSA KAR�zILI�zI İKTİSAP EDİLEN DAİRE VE DÜKKANLARIN SATI�zI

 

 

 

1-Gelir vergisi açısından değerlendirme

 

 

 

Arsa sahibi tarafından; kat karşılığı iktisap edilen, daire veya dükkanların satılmasının; gelir vergisi yönünden değerlendirilmesinde; GVK Mük. 80 ve GVK 37. maddeleri uyarınca işlem yapılmaktadır. Her iki kanun maddesi birlikte değerlendirilmelidir. GVK’nun Mük. 80. Maddesine göre; değer artış kazancı açısından belli bir sürenin geçmesi sonucu gelir vergisi ortaya çıkmasa da, GVK’nun 37. Maddesine göre ticari kazanç kapsamında gelir vergisi ortaya çıkabilir. Arsa sahibinin; kat karşılığı iktisap etmiş olduğu daire ve dükkanların toplu olarak tek bir kişiye satılması sonucu elde edilen kazaç; belli sürenin içinde verginin konusunu oluşturur, sürenin geçmesi ile değer artış kazancı kapsamında gelir vergisinin konusunu oluşturmaz. Bunun dışında arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların; birden fazla kişiye yada birden fazla defada satılması sonucu elde edilen kazancın; gelir vergisinin konusunu oluşturup oluşturmadığı noktasında; GVK’nun 37. madde uyarınca değerlendirme yapılmalıdır. Ancak GVK’nun 37. maddesinin yorumu ile ilgili olarak da ihtilaf bulunmaktadır. Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinin yorumuyla ilgili şunları söyleyebiliriz; GVK’nun 37. maddesinin ilk fıkrasına göre; her türlü sınaı ve ticari faaliyetlerden elde edilen kazanç, ticari kazançtır. Dolayısıyla maddi ve şekli unsurlarıyla bir ticari organizasyon olması durumunda, gelir vergisinin konusu ile ilgili bir sorun olmamaktadır. Ancak maddi ve şekli unsurlarıyla ticari bir organizasyonun olmadığı durumlarda, GVK’nun 37 maddesinin ikinci fıkrasının 4. nolu bendine göre; ticari kazanç dolayısıyla gelir vergisi ortaya çıkmaktadır. Kanun maddesinin sistematiğine bakıldığında, genel olarak verginin konusuna giren kazançlar ifade edildikten sonra maddeler halinde özel tanımlamalar yapılmıştır.

Miras kalan arsa karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanların satılmasından elde edilen kazaç için; GVK Mük.80. ile GVK 37. Maddeleri; birlikte ele alınarak değerlendirme yapılmalı, GVK’nun 37. Maddesinin değerlendirilmesi ile ilgili olarak da; GVK.37. Maddesinin ilk fıkrası ile ikinci fıkrasının (4) Nolu bendi birlikte ele alınmalıdır. Dolayısıyla miras kalan arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların satışı ile ilgili olarak elde edilen kazanç; belli bir süre şartına bağlı olarak gelir vergisinden istisna olur yada ilgili süre içinde ise değer artış kazancı kapsamında gelir vergisi doğar yada GVK 37. Maddesi hükmü kapsamında gelir vergisinin konusunu oluşturuyorsa gelir vergisi ortaya çıkar. GVK Mük. 80.Maddesinin (6) Numaralı Bendinin parantez içi hükmünde “ivazsız olarak iktisap edilenler hariç” ibaresiyle; miras yada bağış yoluyla iktisap edilen gayrimenkullerin satışını değer artış kazancından istisna etmektedir. Ancak miras kalan arsanın(ivazsız intikal) karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanların, ivazlı olup olmadığı da tartışmalıdır. İvazsız intikal eden arsanın müteahhide, kat karşılığı verilmesi ve karşılığında daire ve dükkan iktisap edilmesin de; iktisap edilen daire ve dükkanların ivazlı olup olmadığı tartışmalıdır. Bir yoruma göre miras kalan arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanlar da ivazsızdır. Miras kalan arsanın şekil değiştirmesi söz konusudur. Bir diğer yoruma göre de; miras kalan arsa karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanlar ivazsız değildir. İktisap edilen daire ve dükkanlar bir ivaz(arsa) karşılığında iktisap edilmekte ve iktisap edilen daire ve dükkanların bedeli arsanın bedelinin çok üzerinde olmaktadır. Miras kalan arsanın çok üzerinde bir değer artışının verginin konusuna girmemesi yanlış olacaktır.

GVK’nun 37. maddesinde; ivazsız intikal ile ilgili herhangi bir hüküm yoktur. Dolayısıyla GVK’nun 37. Maddesi kapsamında, ticari kazanç değerlendirmesi yapıldığında; arsanın ivazlı olup olmadığı önemli değildir. Bu maddeye göre ivazlı veya ivazsız intikal ile ilgili bir değerlendirme yapılmasına gerek yoktur.

 

2- Katma Değer Vergisi Açısından Değerlendirme

 

 

 

Arsa karşılığı iktisap edilen daire veya dükkanların satışından elde edilen kazancın; Gelir vergisi Kanunu’nun Mük. 80. Maddesine göre değerlendirilmesiyle, GVK 37. Maddesine göre değerlendirilmesi; katma değer vergisi açısından büyük önem arz etmektedir. GVK’nun Mük 80. Maddesine göre ortaya çıkan kazanç için ;katma değer vergisi doğmaz ancak GVK’nun 37. Maddesine göre ticari kazanç kapsamında bir kazanç ortaya çıkıyorsa; katma değer vergisinin doğacağı da tabidir.

IV. MİRAS KALAN ARSA KAR�zILI�zI İKTİSAP EDİLEN DAİRE VE DÜKKANLARIN SATI�zININ MALİYE BAKANLI�zI İLE YARGI İDARESİ AÇISINDAN DE�zERLENDİRİLMESİ

1. Maliye Bakanlığı Bakış Açısı

 

 

 

Maliye Bakanlığı’nın; miras yoluyla intikal eden arsanın, karşılığı olarak iktisap edilen daire ve dükkanların satışından elde edilen kazancın, gelir vergisinin konusunu oluşturduğu yönündeki, yerleşmiş olan kararını, özelgelerle ifade etmiştir. Bu konu ile ilgili olarak ; İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Gelir vergileri Grup Müdürlüğü’nün B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-Mük-80-13042 Sayılı özelgesi şöyledir;

 

müteahhitten devir alınacak bağımsız bölümlerin tapuya tescil veya fiilen teslim suretiyle iktisabını takip eden 4 yıl içerisinde bir tanesinin bir defaya ait olmak üzere bir kişiye veya birden fazlasının bir defada aynı kişiye satılmasında satış bedeli ile arsa karşılığı iktisap edilen bağımsız bölümlerin artırılmış maliyet bedeli (bağımsız bölümlerin maliyet bedeli ise arsa bedeli ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve uhdenizde kalan giderler ile ödenen vergi ve harcamaların bağımsız bölüme isabet eden tutardır) arasındaki farkın ilgili yıl için tespit edilen haddi aşması (2007 takvim yılı için tespit edilen tutar 6.400 YTL.) halinde aşan kısmın değer artış kazancı olarak beyannameyle beyan edilmesi,

Ancak, söz konusu bağımsız bölümlerin aynı kişiye farklı tarihlerde veya farklı kişilere aynı tarihte satılması veya birbirini izleyen yıllarda satılması gayrimenkul alım-satım işiyle uğraşıldığına karine teşkil edeceğinden, elde edilecek gelirin ticari kazanç olarak değerlendirilmesi gerekeceği gibi, bu durumda bağımsız bölümlerin maliyet bedelinin ticari kazancın genel hükümlerine göre tespit edilmesi gerekmektedir.

Maliya Bakanlığı Bakış Açısının Değerlendirilmesi

 

 

 

Maliye bakanlığı’nın; vermiş olduğu özelgelerde; arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanlar; ivazsız iktisap olarak kabul edilmemekte ve hem değer artış kazancı kapsamında hem de ticari kazanç kapsamında gelir vergisinin doğabileceğini kabul edilmektedir. Maliye Bakanlığı’nın anlayışına göre; miras kalan arsa ivazsız intikaldir ve değer artış kapsamında gelir vergisinin konusunu oluşturmaz ancak miras kalan arsa karşılığında, iktisap edilen daire ve dükkanlar ivazsız değildir. Miras kalan arsa; ivazsız bir şekilde intikal eder, ancak miras kalan arsa karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanlar ivazsız intikal etmez. Miras kalan arsa karşılığında daire veya dükkan iktisap edilir.

 

 

 

2-Yargı İdaresi Bakış Açısı

 

 

 

Arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların satış kazancının vergilendirmesi ile ilgili yargı bakış açısı; zaman içinde farklılık göstermektedir ve netlikten uzaktır. Daire veya dükkanların satışından elde edilen kazancın gelir vergisine tabi olduğu yönünde yargı kararları olmasına rağmen satış kazancının gelir vergisine tabi olmadığı yönünde de yargı kararları vardır.

 

 

 

-Satış Kazancının Gelir Vergisine tabi olduğı yönündeki Kararlar

 

 

 

Danıştay Dördüncü Dairesi’nin, 15.06.1978 tarihli ve E:1978/236, K:1978/2207 sayılı kararına göre;

“Veraset yoluyla intikal eden arsaların, daire karşılığı müteahhide verilmesi ve alınan dairelerin dört yıl içinde satılmasından elde edilen kazanç, diğer kazanç ve iratlar kapsamında, gelir vergisine tabidir.”

 

 

 

 

 

 

Danıştay dördüncü dairesi’nin 09.12.1987 tarihli ve E:1986/5461, K:1987/3468 sayılı kararına göre;

 

“Kat karşılığı edinilen arsa üzerine yapılan inşaattan sağlanan bağımsız bölümlerin, dört yıl içinde satılmasından elde edilen kazanç, diğer kazanç olarak vergilendirilir.”

 

 

 

 

 

 

 

-Satış Kazancının Gelir Vergisine tabi olmadığı yönündeki kararlar

 

 

 

 

 

 

Danıştay Dördüncü Dairesi’nin 30.06.2004 tarihli ve E:2004/310, K:2004/1618 Sayılı Kararı’na göre;

“Veraset yoluyla intikal eden arsanın, müteahhide kat karşılığı verilmesi sonucu alınan dairenin, dört yıl içerisinde satılmasından elde edilen kazancın, değer artış kazancı olarak, vergiye tabi tutulması mümkün değildir.”

 

 

 

Danıştay Dava Dairelerinin’nin 22.04.2005 tarihli ve E:2004/310, K:2005/146 Sayılı Kararı’na göre;

“…üzerine konut ve işyeri inşa edilen gayrimenkulün davacı tarafından veraset yoluyla iktisap edildiği, bunun dışında başka gayrimenkul alım-satım ve inşa işiyle uğraşmadığı, devamlılık taşımayan bu faaliyetin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinin 2 nci fıkrasının 4 üncü bendinde yer alan düzenleme uyarınca vergiye tabi tutulmasına olanak bulunmadığı, ayrıca inşaatın yapıldığı gayrimenkulün iktisabında ticari amaç bulunmadığı ve servetin değerlendirilmesi amacıyla arsa üzerine inşaat yapıldığı, bu yolla servet biçim değiştirdiğinden ticari nitelik taşımayan faaliyetin arızi ticari kazanç olarak da vergilendirilemeyeceği sonucuna varıldığından…”

 

 

 

 

 

 

 

Yargı İdaresi Bakış Açısının Değerlendirilmesi

 

 

 

Danıştay Dava daireleri’nin; yukarıdaki kararında; gayrimenkul alım satım ve inşa işlerinde devamlılık ve servetin değerlendirilmesi, servetin biçim değiştirmesi unsurları öne çıkmaktadır. Ancak kanun maddesinde belirtilen unsurların kanun maddesindeki anlamın dışında yorumlanması yada kanun maddesi ile ilgili olmayan değerlendirme yapılması doğru değildir. Gayrimenkul alım satım ve inşa işlerindeki devamlılık unsuru ile ilgili olarak; satımda çokluk olmasını; muamelede çokluk unsurunun gerçekleştiği; dolayısıyla devamlılık unsurunun gerçekleştiği şeklinde yorumlamak gerekmektedir. Hem alımda çokluk hem satımda çokluk aranmasına gerek yoktur. Kaldı ki GVK’nun 37. Maddesinin ilk fıkrası; alım ve satımda çokluk unsurunu gerektirir. 37. Maddenin ilk fıkrasına uymayan durumlarda, ikinci fıkrasına bakmak gerekir. Kanun maddesinin düzenlenme biçimi de bunu gerektirir.

 

 

 

Yukarıdaki Danıştay Dava Daireleri’nin kararında öne çıkan diğer bir husus; servetin değerlendirilmesi, servetin biçim değiştirmesidir. Gelir vergisi Kanunu’nun Mük.80. maddesi ve 37. Maddesinde; servetin biçim değiştirmesi yada değerlendirilmesi ile ilgili bir hüküm yoktur. Kanun maddesinde olmayan bir hüküm yargı yorumuyla ortaya konamaz.

 

 

 

Miras kalan arsa ile arsa karşılığında iktisap edilen daire veya dükkanların değerleri arasında çok büyük farklar olabilmektedir. Miras kalan arsanın değeri kadar bir bedelin; servetin biçim değiştirmesi olarak kabul edilebileceğini kabul etsek bile, kalan miktarın kabul edilmesi doğru olmayacaktır. Örneğin; miras kalan 100.000 TL değerindeki bir arsanın; müteahhide verildiğini ve karşılığında alınan daire yada dükkanların değerinin de 500.000 TL olduğunu varsayalım. Bu durumda 100.000 TL değerinde arsa ile arsa karşılığında alınan daire yada dükkanların bedeli olan 500.000 TL arasında 400.000 TL tutarında bir fark olmaktadır. Arsa karşılığında daire yada dükkan alınması işlemi; servetin biçim değiştirmesi olarak kabul edildiğinde 400.000 TL tutarındaki rantın gelir vergisinden istisna olması sonucu doğacaktır.

 

 

 

Danıştay Dava Daireleri’nin; yukarıda kararına konu olan olayla ilgili olarak; Danıştay Üçüncü Dairesinin ve Dava Daireleri’nin; karşı oyuyla belirttiği aşağıdaki yorumların daha uygun olduğu düşünülmektedir.

 

 

 

 

 

 

 

Danıştay Üçüncü Dairesinin 17.9.2003 günlü ve E:2001/3478, K:2003/4056 sayılı kararı;

 

 

 

 

 

 

 

“…ivazsız olarak iktisap olunan arsa üzerine bina yapılması ya da ivazsız iktisap olunan binanın yıkılarak yerine bina yapılması sonucu ortaya çıkan yeni binanın, arsa bedelinden daha yüksek bir inşaat maliyeti içerdiğinden artık karşılıksız edinilmiş bir mal olmadığı, böyle bir ivaz karşılığı edilenilen uyuşmazlığa konu olan binada yer alan bağımsız bölümlerin kat irtifakı şeklinde değişik tarihlerde elden çıkarılmış olması nedeniyle devamlılık unsurunun oluştuğu, kazanç sağlama amacı dışında satış yapıldığı iddiasının da kanıtlanamadığı, davacının bu faaliyeti nedeniyle elde ettiği kazancının ticari kazanç olarak vergilendirilmesine ilişkin tüm koşulların gerçekleştiği anlaşıldığından…”

 

 

 

 

 

 

 

Danıştay dava Daireleri’nin karşı oyuna göre;

 

 

 

“Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinin ikinci fıkrasına bağlı (4) işaretli bent, taşınmaz alım, satım ve inşaı işleriyle devamlı olarak uğraşanların, varsa bu işlerden doğan kazançlarının ticari kazanç olarak vergilendirilmesini düzenlemiştir. Bentte yer verilen “devamlı olarak uğraşmak” koşulundan ne anlaşılması gerektiği ayrıca düzenlenmemiştir. Aynı koşul (5) işaretli bentte, kendi nam ve hesabına menkul kıymet alım-satımı yapanlar için de aranmıştır. Bu faaliyetlerle “devamlı olarak uğraşmak”tan ne anlaşılması gerektiği konusunda Danıştay, elli yıldır süren içtihadıyla bir muamelenin aynı vergilendirme döneminde birden çok kez yinelenmesi veya birden çok yılda bir kişi ile işlem yapılması halinde ilgilinin devamlı olarak bu işle uğraştığının kabul edilmesi gerektiğini benimsemiştir.
Yasanın aynı maddesinin birbirini izleyen iki bendinde yer alan “devamlı olarak uğraşma” anlatımına, faiz karşılığı borç para verenler yönünden verilen anlama uygun anlam verilmesi gerektiği açıktır. Bu yüzden, öncelikle bir işlemin aynı yılda tekrarlanması yahut birden çok yılda yapılması halinde işlemin içerdiği faaliyetle devamlı olarak uğraşıldığının Danıştay kararları gereğince kabulü gerekmektedir. Diğer yönden, edinilmiş çok sayıda taşınmaz satışında bu satışlardan her birinin ayrı işlemle yapılması nedeniyle aynı tarihte de yapılsa, aynı kimseye de satılsa taşınmaz satışının tekrarlandığı açıktır. Son olarak, 37’nci maddenin (4) işaretli bendi, taşınmazın bulunduğu yer ve niteliği hakkında bir ayırım yapmamıştır…”

 

 

 

V. DE�zERLENDİRME VE SONUÇ

 

 

 

Miras kalan arsanın; kat karşılığı sözleşmesiyle müteahhide teslim edilmesi, Müteahhidin; daire veya dükkanı teslim etmesi ve arsa karşılığı daire ve dükkan iktisap eden murisin; iktisap etmiş olduğu daire ve dükkanları satması işleminin; vergisel açıdan, yargı idaresi ile Maliye Bakanlığı yönünden değerlendirilmelerinde; farklılıklar ortaya çıkmaktadır. Kanun Maddesinin; çok açık olmaması ve yargı organlarının kanun maddesiyle ilgili zorlama yorum yapmaları durumu daha da tartışmalı hale getirmektedir.

30 Seri Nolu KDV Genel Tebliği’ne göre; kat karşılığı olarak arsa sahibinin, arsa teslim etmesi ve müteahhidin de arsa sahibine, daire yada dükkan teslim etmesi iki ayrı teslim olarak Maliye Bakanlığı tarafından kabul edilmektedir. Ancak danıştay sürekli olarak 30 Seri Nolu Tebliğe göre teslimi; iki ayrı teslim olarak görmemektedir. Bu yüzden; kanun koyucunun, kanun hükmüyle tartışmalı konularda netlik sağlaması gerekmektedir.

Arsa karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanların satılmasının; gelir vergisine tabi olup olmadığı ile ilgili olarak Danıştay ve Maliye Bakanlığı farklı değerlendirmeler yapmaktadır. Danıştay’ın farklı görüşleri olmasına rağmen, genel itibariyle arsa karşılığı iktisap edilen daire veya dükkanların satışının vergiye tabi olmadığı anlayışına yöneldiği görülmektedir. Bu anlayışına dayanak olarak da; servetin biçim değiştirmesi, servetin değerlendirilmesi, alım satım işlerinde devamlılık unsurlarını dikkate almaktadır. Maliye Bakanlığı’nın; arsa karşılığı iktisap edilen daire veya dükkanların satışı ile ilgili uygulaması ve görüşü; Danıştay’ın görüşünden farklılık göstermektedir. Bu konuda; Maliye Bakanlığının görüşü şöyledir;

-Arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların, iktisap tarihinden itibaren; toplu olarak bir defa da ve beş yılı aşan bir süre de (01.01.2007 tarihinden önceki, iktisaplar da; iktisaptan itibaren dört yıl içinde) satılmasında gelir vergisi doğmayacaktır. Bu süreler içinde iktisap edilen daire veya dükkanların satışı sonucu gelir vergisi doğacaktır.

-Arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların farklı kişilere farklı tarihlerde satılması ise; ticari kazanç kapsamında, gelir vergisinin konusunu oluşturacaktır.

Arsa karşılığında iktisap edilen daire ve dükkanların satışının; gelir vergisinin konusuna girip girmediği konusunda, Maliye Bakanlığı ile Danıştay arasında büyük farklılıklar vardır. Bununla birlikte, Danıştayın da vermiş olduğu kararlarda farklılıklar vardır.Arsa karşılığı iktisap edilen daire ve dükkanların satışı ile ilgili olarak; gelir vergisine tabi olup olmadığı tartışmasına son vermek için kanun koyucunun net bir hüküm koyması ve bu tartışmaya son vermesi gerekmektedir.