Bilgili Denetim Denetim Güven İster
GİRİŞ
Serbest bölgeler, Türkiye Gümrük Bölgesinin parçaları olmakla beraber; serbest dolaşımda olmayan eşyanın herhangi bir gümrük rejimine tabi tutulmaksızın ve serbest dolaşıma sokulmaksızın, gümrük mevzuatında öngörülen haller dışında kullanılmamak ya da tüketilmemek kaydıyla konulduğu, ithalat vergileri ile ticaret politikası önlemlerinin ve kambiyo mevzuatının uygulanması bakımından Türkiye Gümrük Bölgesi dışında olduğu kabul edilen ve serbest dolaşımdaki eşyanın bir serbest bölgeye konulması nedeniyle normal olarak eşyanın ihracına bağlı olanaklardan yararlandığı yerlerdir. Bu bölgelerde gümrük ve kambiyo mükellefiyetine dair mevzuat hükümleri uygulanmaz.
5084 sayılı Kanunla Serbest Bölgeler Kanununda yapılan değişiklikler 6/2/2004 tarih ve 25365 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak, yayımlandığı tarih itibarıyla yürürlüğe girmiş, düzenleme ile bölgelerde vergi mevzuatına ilişkin hükümlerin uygulanmasına başlanılmış, tam ve dar mükelleflerin bölgedeki gelir ve kurumlar vergisi muafiyeti sona ermiştir. 5084 sayılı Kanunla 3218 sayılı Kanuna geçici 3 üncü madde eklenerek geçiş dönemine ilişkin istisna uygulaması düzenlenmiştir.
06.02.2004 tarihinden geçerli olmak üzere, bölgede elde edilen kazançlar faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile geçerli olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden müstesnaydı. Bölgede yer alan mükelleflere 10-15 yıllık sürelerle faaliyet ruhsatı verilmekteydi. Faaliyet belgesi hem üretici firmalara hem alım satan yapan firmalara verilmekteydi. Ancak 06.02.2004 tarihinden sonra alım satım vb hizmetler için faaliyet ruhsatı verilmedi. Dolayısıyla serbest bölgedeki üretim yapan mükellefler için halen kazanç istisnası imkanı bulunmaktadır.
Ancak 6772 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile Bölgelere ilişkin vergilendirmede birtakım yeni hükümler getirilmiştir.
- SERBEST BÖLGELERDE İSTİSNA VE TEŞVİKLER
Kanunun bölgede faaliyet gösteren mükelleflere yönelik istisna uygulaması Geçici 3’üncü madde de düzenlenmiştir. Söz konusu maddeye göre mükellefleri yararlanabileceği istisna ve teşvikler şu şekilde özetlenebilir:
- Bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla bu Kanuna göre kurulan serbest bölgelerde faaliyette bulunmak üzere ruhsat almış mükelleflerin;
Bu bölgelerde gerçekleştirdikleri faaliyetleri dolayısıyla elde ettikleri kazançları, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla faaliyet ruhsatlarında belirtilen süre ile sınırlı olmak üzere gelir veya kurumlar vergisinden, bu bölgelerde istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler 31.12.2008 tarihine kadar (bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla ruhsatlarında belirtilen süre 31.12.2008 tarihinden daha önceki bir tarihte sona eriyorsa, istisna uygulamasında ruhsatta yer alan sürenin bitiş tarihine kadar) gelir vergisinden müstesnadır.
- Ayrıca Avrupa Birliğine tam üyeliğin gerçekleştiği tarihi içeren yılın vergilendirme döneminin sonuna kadar;
Serbest bölgelerde üretim faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu bölgelerde imal ettikleri ürünlerin satışından elde ettikleri kazançları gelir veya kurumlar vergisinden, bu bölgelerde üretilen ürünlerin FOB bedelinin en az %85’ini yurt dışına ihraç eden mükelleflerin istihdam ettikleri personele ödedikleri ücretler gelir vergisinden, bu bölgelerde gerçekleştirilen faaliyetlerle ilgili olarak yapılan işlemler ve düzenlenen kağıtlar damga vergisi ve harçlardan müstesnadır.
Bu istisna hükümlerinin 31.12.1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (6) numaralı bendinin (b) alt bendi kapsamında yapılacak tevkifata etkisi yoktur.
Öte yandan 6772 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile bölgelere yönelik bazı düzenlemeler yapılmıştır.
– Kazançları gelir veya kurumlar vergisinden istisna tutulan kullanıcılar ve işleticiler, yatırım ve üretim safhalarında Bakanlar Kurulunca belirlenecek vergi dışı teşviklerden yararlandırılacaktır.
– Serbest bölgelerdeki binalar, inşalarının sona erdiği tarihi takip eden bütçe yılından itibaren 5 yıl süre ile emlak vergisi geçici muafiyetinden yararlandırılacaktır.
– Ücrete tabi olarak yurt dışından getirilen mallar ile imalatçı kullanıcılar tarafından üretilen malların, bölge içinde satılması ve sonrasında Türkiye’ye çıkarılması hallerinde ücret alınacaktır.
– Serbest bölgelerde faaliyette bulunan yatırımcı kullanıcılara Türk Silahlı Kuvvetlerinin kullanımına tahsis edilen arazi ve binalar için Milli Savunma Bakanlığının görüşü alınarak arazi, arsa ve binalar kiralanabilecek veya bunlar üzerinde 49 yıla kadar irtifak hakkı tesis edilebilecektir.
– Vergi mükellefiyetine ilişkin hükümler hariç olmak üzere serbest bölgelerle ilgili iş ve işlemler basitleştirilecektir.
- İSTİSNA KAPSAMINA ALINAN HİZMETLER
6772 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile Bölgelere ilişkin vergilendirmede birçok değişiklik yapılmakla birlikte en önemli değişim bölgede yapılan bazı hizmetleri istisna kapsamına almak olmuştur. Eklenen hükümle 24.02.2017 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, “serbest bölgelerde, bakım, onarım, montaj, demontaj, elleçleme, ayrıştırma, ambalajlama, etiketleme, test etme, depolama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan ve hizmetin tamamını Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara veren hizmet işletmelerinin, söz konusu hizmetlere konu malların serbest bölgelerden Türkiye’ye herhangi bir şekilde girişi olmaksızın yabancı bir ülkeye gönderilmesi şartıyla bu hizmetlerden elde edilen kazançlar” istisna kapsamına alınmıştır.
Kurumlar Vergisi Uygulama Genel Tebliğinde uygulama ile ilgili olarak şöyle denmiştir: “Dolayısıyla, serbest bölgelerde, bakım, onarım, montaj, demontaj, elleçleme, ayrıştırma, ambalajlama, etiketleme, test etme, depolama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan ve bu hizmetlerin tamamını Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara veren hizmet işletmelerinin, söz konusu değişikliğin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bu hizmetlerden elde ettikleri kazançları, anılan hizmetlere konu malların serbest bölgelerden Türkiye’ye herhangi bir şekilde girişi olmaksızın yabancı bir ülkeye gönderilmesi şartıyla, kurumlar vergisinden istisna edilmiştir.
Yapılan bu düzenleme ile 24/2/2017 tarihinden önce yalnızca üretici kullanıcılara tanınan kurumlar vergisi istisnasının, hizmet ihracatının geliştirilmesi amacıyla bakım, onarım, montaj, demontaj, elleçleme, ayrıştırma, ambalajlama, etiketleme, test etme ve depolama hizmetlerine de sağlanması amaçlanmıştır. Bu hizmetler, fiziki olarak serbest bölgede verilmekle birlikte, yararlanıcısının yurt dışında yerleşik olması ve Türkiye’ye dönüşlerinin olmaması şartları aranacaktır. Söz konusu istisna, bu yöndeki faaliyetlerin bütünüyle yurt dışına yönelik olması halinde yararlanılabilecek bir vergi istisnası olduğundan, bu kapsamda ruhsat alacak firmaların yalnızca yurt dışına yönelik olarak faaliyette bulunması gerekmektedir.”
- KATMA DEĞER VERGİSİ’NDE YAPILAN DÜZENLEMELER
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11/1-a maddesine göre, “ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetler” katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Serbest Bölgeler vergi mevzuatımız açısından yurtiçi sayılmadığından buraya yapılan teslimler, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 12’nci maddesine göre ihracat teslimi sayılmıştır. Aynı Kanun’un 17/4-ı maddesine göre “serbest bölgelerde verilen hizmetler” öteden beri katma değer vergisinden istisnaydı. 24.11.2016 tarih ve 29898 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 6761 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun ile bahsi geçen istisnaya “serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri” ibaresi eklenmiştir.
Dolayısıyla serbest bölgelere yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri ile bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri kanunun yayım tarihinden itibaren katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Buradaki istisna kısmi istisna olup, yapılacak taşıma işi için KDV hesaplanmayacak, yapılan işlerden dolayı yüklenilen KDV’ler ise indirim ve iadeye konu edilmeyecektir.
Konu ile ilgili olarak 11 Seri No’lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ’de şu ifadelere yer verilmiştir: “Söz konusu istisnanın kapsamına, yalnızca serbest bölgede ifa edilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri girmektedir. İhraç amaçlı yük taşıma işleri dışında, yurtiçinden serbest bölgeye verilen hizmetler ile serbest bölgeden yurtiçine yönelik olarak verilen hizmetler KDV’ye tabidir.
Buna göre, serbest bölgeden bir limana veya bir gümrük çıkış kapısına ihraç malının taşınması işi KDV’den istisnadır. Serbest bölgede üretilecek mamulün üretiminde kullanılacak malların yurtiçinden serbest bölgeye, serbest bölgeden bir başka serbest bölgeye taşınması da istisna kapsamında değerlendirilecektir. Diğer taraftan serbest bölgeden yurtiçine yapılacak taşıma işleri ihraç amaçlı yük taşıma işi kapsamında değerlendirilmeyeceğinden KDV’ye tabi olacaktır.”
SONUÇ
Eğer mükelleflerin faaliyet belgelerindeki süre daha önceki bir tarihte bittiyse, 01.01.2009 tarihinden sonra serbest bölgelerde yalnızca imalat işleri ile iştigal eden mükelleflerin elde ettiği kazançlara istisna uygulanmaktaydı. Ancak yukarıda yer verdiğimiz torba kanunla yapılan değişiklikten sonra, serbest bölgede ihraç mallarına yönelik bazı hizmetler de 24.02.2017 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere istisna kapsamına alınmıştır. Öte yandan serbest bölgelere ihraç amaçlı yük taşıma işleri ile bu bölgelerden yapılacak ihraç amaçlı yük taşıma işleri KDV’den istisna edilmiştir. Her ne kadar alım satım işlerine yönelik kazanç istisnası uzun zamandan beri uygulanmamaktaysa da yeni yapılan düzenlemeler mükelleflerimiz adına olumlu gelişmelerdir.
Yeminli Mali Müşavir
Rafet KALKAN
YARARLANILAN KAYNAKLAR
3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu,
5084 sayılı Yatırımların Ve İstihdamın Teşviki İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun,
6761 sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun
6772 sayılı Serbest Bölgeler Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun